Betriebsausgaben

Januar 2024

Wie definiert das Gesetz den Begriff Betriebsausgaben?

Betriebsausgaben sind die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Sie sind dem Finanzamt auf dessen Verlangen durch Belege nachzuweisen. Das Finanzamt kann auch die Nennung des Empfängers verlangen. Abgesehen von bestimmten Luxusaufwendungen dürfen die Finanzbehörden die Angemessenheit von Betriebsausgaben nicht prüfen. Auch die Notwendigkeit oder Wirtschaftlichkeit wird grundsätzlich nicht geprüft.

Betriebsausgaben stehen bei den betrieblichen Einkunftsarten zu, diese sind:

• Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,
• Einkünfte aus selbstständiger Arbeit und
• Einkünfte aus Gewerbebetrieb

Untenstehend finden Sie eine beispielhafte Aufzählung der wichtigsten Betriebsausgaben, wobei auch damit in Zusammenhang stehende Prämien und Förderungen behandelt werden:

Abfertigungsbeiträge
Abfindungszahlung an einen lästigen Gesellschafter
Absetzung für Abnutzung (AfA)
Aktentasche
Angehörige
Antiquitäten
Anzahlungen
Arbeitskleidung
Arbeitslosenversicherung
Arbeitszimmer
Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten
Basispauschalierung
Beratungskosten (z.B.: Rechtsanwalt, Notar, Steuerberater)
Berufsgruppenpauschalierung (§ 17 Abs 4 EStG)
Bestechungsgelder
Bewirtungsspesen
Bildungsfreibetrag
Bildungsprämie
Bürgschaft
Computer
Damnum oder Disagio
Darlehenszinsen
Diäten
Doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten
Eintreibungskosten
Fachliteratur
Fahrtkosten des Unternehmers
Firmen- bzw. Praxiswert
Forschungsprämien
Freiwilliger Sozialaufwand für die Belegschaft
Gebäude
Geldbeschaffungskosten
Geringwertige Wirtschaftsgüter
Geschenke an Kunden / Klienten und Geschäftsfreunde
Gewinnfreibetrag (für die Veranlagungsjahre 2013 bis 2016)
Gründungskosten
Incentive-Reisen
Ingangsetzungskosten
Internet
Kammerbeiträge
KFZ
Kilometergeld
Lehrlingsförderung
Prozesskosten
Reisekosten des Unternehmers
Schadenersatzleistungen
Selbstständigenvorsorge
Sozialversicherungsbeiträge des Unternehmers
Spenden
Sponsoring
Steuerberatungskosten
Steuern
Strafen
Studiengebühren
Studienreisen
Telefon, Fax
Teppiche und Tapisserien
Trinkgelder
Versicherungen
Vorauszahlungen
Zeitungen, Zeitschriften
Zuwendungen an Privatstiftungen

Abfertigungsbeiträge:

Die Abfertigung an einen Dienstnehmer bzw. die Beiträge zur Mitarbeitervorsorgekasse in Höhe von 1,53% des Entgelts sind Lohnaufwand und somit Betriebsausgaben.

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Abfindungszahlung an einen lästigen Gesellschafter:

Ein lästiger Gesellschafter schädigt durch sein Verhalten das Unternehmen, sodass es im betrieblichen Interesse liegt, ihn zu entfernen. Er muss ein tatsächliches gesellschaftsschädigendes Verhalten vor dem Ausscheiden gesetzt haben. Eine Abfindung an diesen Gesellschafter kann Betriebsausgabe sein, wenn sie den Wert seines Kapitalkontos und die Beteiligung an den stillen Reserven und am Firmenwert übersteigt (Überzahlung zur Abwehr einer Störung des Betriebes). Bei einer Kapitalgesellschaft liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Erwirbt die Kapitalgesellschaft den Anteil des ausscheidenden Gesellschafters ist ein Fremdvergleich anzustellen.

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Absetzung für Abnutzung (AfA):

Die AfA ist die Abschreibung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten für Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer. Sie ist verpflichtend durchzuführen. Wird das Wirtschaftsgut nach Inbetriebnahme weniger als sechs Monate genutzt, ist die Hälfte des Jahresbetrages abzuschreiben (Halbjahres-AfA). Steuerrechtlich ist nur eine lineare AfA zulässig, d.h. eine gleichmäßige Verteilung auf die Nutzungsdauer. Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung sind zulässig.

Geringwertige Wirtschaftsgüter (s.u.) können sofort und zur Gänze abgesetzt werden.

Einnahmen-Ausgaben-Rechner müssen eine Anlagekartei führen. Im Fall einer Basispauschalierung nach § 17 Abs. 1 EStG (s.u.) ist die Geltendmachung der AfA nicht zulässig.

Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist zu schätzen, es sei denn es besteht eine gesetzlich geregelte Nutzungsdauer:

• Gebäude (ohne Nachweis der tatsächlichen Nutzungsdauer) sind mit bis 2,5% p.a. abzuschreiben. Bei für Wohnzwecke überlassenen Gebäuden beträgt die jährliche AfA ohne Nachweis der Nutzungsdauer bis zu 1,5%.
• Anschaffungs- oder Herstellungskosten für denkmalgeschützte Gebäude können u.U. auf zehn Jahre verteilt abgesetzt werden.
• PKW und Kombinationskraftwagen:
  mindestens 8 Jahre; ausgenommen Fahrschulkraftfahrzeuge und KFZ, die zu mindestens 80% der gewerblichen Personenbeförderung dienen; bei Gebrauchtwagen beträgt die Gesamtnutzungsdauer mindestens 8 Jahre.
• Firmenwert:
  15 Jahre (Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb)
• Praxiswert (Firmenwert bei freien Berufen):
  ist gesetzlich nicht geregelt, muss daher ermittelt werden: zwischen 3 und 15 Jahren möglich;

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Aktentasche:

siehe Artikel Werbungskosten Aktentasche

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Angehörige:

Verträge zwischen nahen Angehörigen werden steuerlich nur anerkannt, wenn

• sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen,
• einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und
• auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (Fremdvergleich).

Es empfiehlt sich daher, einen schriftlichen Vertrag mit den wechselseitigen Leistungsverpflichtungen abzuschließen.

Nahe Angehörige sind alle Personen, die zueinander in einem besonderen Naheverhältnis stehen, wie zum Beispiel:
(ehemalige) Ehegatten, Verwandte, Verschwägerte, Wahl- und Pflegeeltern bzw. Wahl- und Pflegekinder, Lebensgefährten und deren Kinder und Enkel, eingetragene Partner; Angehörigen gleichgesetzt ist z.B. auch der Gesellschafter-Geschäftsführer im Verhältnis zur GmbH;

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Antiquitäten:

Antiquitäten sind Gegenstände, die älter als 150 Jahre sind oder aus einer bestimmten Stilepoche stammen. Um abzugsfähig zu sein muss die Antiquität betrieblich genutzt werden (z.B. als Schreibtisch). Bei Anschaffungskosten bis 7.300 € unterbleibt die Angemessenheitsprüfung der Höhe nach. Eine Absetzung für Abnutzung (s.o.) kommt nicht in Betracht.

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Anzahlungen:

Beim Einnahmen-Ausgaben-Rechner gilt das Abflussprinzip, d.h. Anzahlungen werden im Zeitpunkt der Bezahlung gewinnwirksam und gelten ab diesem Zeitpunkt als Betriebsausgaben. Das abnutzbare Anlagevermögen betreffende Anzahlungen sind im Weg der Absetzung für Abnutzung (s.o.) zu berücksichtigen.

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Arbeitskleidung:

Aufwendungen für Arbeitskleidung sind nur dann als Betriebsausgaben abzugsfähig, wenn es sich um Berufskleidung handelt, die mit allgemein erkennbarem, eine private Nutzung praktisch ausschließendem Uniformcharakter ausgestattet ist. Daher sind Ausgaben für bürgerliche Kleidung (z.B. Anzüge) nicht absetzbar, und zwar selbst dann nicht, wenn die Kleidung ausschließlich bei der Berufsausübung getragen wird. Reinigungskosten für absetzbare Arbeitskleidung können als Betriebsausgaben geltend gemacht werden.

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Arbeitslosenversicherung:

Die Beiträge zur Arbeitslosenversicherung für Selbstständige sind abzugsfähig.

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Arbeitszimmer:

Aufwendungen und Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer sowie dessen Einrichtung gehören grundsätzlich zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen und Ausgaben. Bildet das Arbeitszimmer hingegen den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen Tätigkeit, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung als Betriebsausgaben abzugsfähig. Ein Arbeitszimmer liegt im Wohnungsverband, wenn es über keinen vom Eingang des Wohnhauses getrennten Zugang verfügt. Zusätzlich wird gefordert, dass das Arbeitszimmer nach der Art der Tätigkeit notwendig ist.

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Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten:

siehe Artikel Werbungskosten Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Basispauschalierung:

• 17 Abs. 1 EStG erlaubt eine pauschale Ermittlung der Betriebsausgaben für Einnahmen-Ausgaben-Rechner, die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit oder aus Gewerbebetrieb beziehen. Weitere Voraussetzung ist, dass die Umsätze im vorangegangenen Wirtschaftsjahr 220.000 € nicht übersteigen.

Der Durchschnittssatz beträgt entweder

• 6%, höchstens 13.200 €, bei freiberuflichen oder gewerblichen Einkünften aus einer kaufmännischen oder technischen Beratung, Einkünften aus sonstiger selbstständiger Tätigkeit sowie aus einer schriftstellerischen, vortragenden, wissenschaftlichen, unterrichtenden oder erzieherischen Tätigkeit,
• sonst 12%, höchstens jedoch 26.400 €

der Umsätze.

Zusätzlich zur Pauschale dürfen folgende Betriebsausgaben abgesetzt werden:

• Wareneinkäufe,
• Löhne und Lohnnebenkosten einschließlich Fremdlöhne und
• Sozialversicherungsbeiträge

Aus der Steuererklärung muss hervorgehen, dass der Steuerpflichtige von der Pauschalierung Gebrauch macht.

Neben der Basispauschalierung gibt es Durchschnittssätze für bestimmte Berufsgruppen (s.u.: Berufsgruppenpauschalierung).

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Beratungskosten (z.B.: Rechtsanwalt, Notar, Steuerberater):

Im Fall der betrieblichen Veranlassung handelt es sich um Betriebsausgaben.

Steuerberatungskosten können auch Sonderausgaben darstellen.

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Berufsgruppenpauschalierung (§ 17 Abs 4 EStG):

Durch Verordnung des Bundesministers für Finanzen wurden für bestimmte Berufsgruppen Durchschnittssätze zur Gewinnermittlung festgelegt. Voraussetzung ist, dass keine Buchführungspflicht (doppelte Buchhaltung) besteht und Bücher auch nicht freiwillig geführt werden.

Derartige Pauschalierungsverordnungen bestehen zum Beispiel im Bereich der Land- und Forstwirtschaft, für Künstler, Handelsvertreter und bestimmte Gewerbetreibende.

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Bestechungsgelder:

Geld- und Sachzuwendungen, deren Gewährung oder Annahme mit gerichtlicher Strafe bedroht ist, sind nicht abzugsfähig.

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Bewirtungsspesen:

Grundsätzlich gehören Bewirtungsspesen für die Bewirtung von Geschäftsfreunden zu den Repräsentationsaufwendungen und sind somit nicht abzugsfähig. Derartige Aufwendungen oder Ausgaben können unter der Voraussetzung, dass die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt, zur Hälfte abgezogen werden. Dies muss der Steuerpflichtige nachweisen. Der Begriff der Werbung ist nicht eindeutig definiert, im Wesentlichen muss eine Produkt- bzw. Leistungsinformation geboten werden.

Auch Beherbergungskosten zählen zu den Bewirtungsspesen.

Bewirtungsspesen können zur Gänze abgesetzt werden, wenn die Bewirtung zum Inhalt der Leistung gehört, Entgeltcharakter hat (z.B. im Rahmen einer Incentive-Reise) oder keine Repräsentationskomponente aufweist (z.B. Bewirtung im Rahmen von Event-Marketing).

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Bildungsfreibetrag:

Der Bildungsfreibetrag kann letztmalig im Rahmen der Veranlagung 2015 geltend gemacht werden!

• Externe Bildungseinrichtungen
  Für die Aus- und Fortbildung von Arbeitnehmern kann ein Bildungsfreibetrag in Höhe von bis zu 20% der Aufwendungen geltend gemacht werden. Die Aufwendungen müssen unmittelbar Aus- und Fortbildungsmaßnahmen betreffen, die im betrieblichen Interesse für Arbeitnehmer getätigt werden.
• Innerbetriebliche Bildungseinrichtungen
  Auch hier gibt es einen Freibetrag von bis zu 20% der Aufwendungen für die Aus- und Fortbildung von Arbeitnehmern. Die Aufwendungen müssen wiederum unmittelbar Aus- und Fortbildungsmaßnahmen betreffen, die im betrieblichen Interesse für Arbeitnehmer getätigt werden. Ferner muss es sich um innerbetriebliche Fortbildungseinrichtungen handeln, welche einem Teilbetrieb vergleichbar sind. Sie dürfen die Fortbildungsmaßnahmen Dritten gegenüber nicht anbieten, es sei denn es handelt sich bei den Dritten um konzerninterne Unternehmen, und die Tätigkeit dieser Teilbetriebe muss in der Erbringung solcher Leistungen für die eigenen Arbeitnehmer des Unternehmens bestehen. In den internen Richtlinien muss außerdem vorgesehen sein, dass an den Aus- und Fortbildungsmaßnahmen auch Personen teilnehmen können, die unmittelbar vor Bezug des Kinderbetreuungsgeldes Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen waren. Die Aufwendungen je Aus- und Fortbildungsmaßnahme dürfen - unabhängig von der Anzahl der Teilnehmer - 2.000 € pro Kalendertag nicht übersteigen.

Im Fall einer Pauschalierung steht der Bildungsfreibetrag nicht zu.

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Bildungsprämie:

Die Bildungsprämie kann letztmalig im Rahmen der Veranlagung 2015 geltend gemacht werden!

Die Prämie beträgt 6% der Aufwendungen. Sie kann alternativ zum Bildungsfreibetrag für externe Bildungseinrichtungen geltend gemacht werden. Für innerbetriebliche Aus- und Fortbildung und im Fall einer Pauschalierung steht sie nicht zu. Die jeweiligen Prämien sind nach Ablauf des Wirtschaftsjahres, spätestens bis zum Eintritt der Rechtskraft des betreffenden Einkommensteuer-, Körperschaftssteuer- oder Feststellungsbescheides geltend zu machen. Es handelt sich um eine Steuergutschrift.

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Bürgschaft:

Ist die Übernahme einer Bürgschaft betrieblich veranlasst kann es sich um Betriebsausgaben handeln. Bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer stellt die Bürgschaft für die Gesellschaft in der Regel eine Einlage dar.

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Computer:

siehe Artikel Werbungskosten Computer“

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Damnum oder Disagio:

Ein Damnum ist die Differenz zwischen dem Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit und dem Verfügungsbetrag. Es ist auf die Laufzeit der Verbindlichkeit zu verteilen (siehe auch unten: Geldbeschaffungskosten).

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Darlehenszinsen:

Darlehenszinsen sind abzugsfähig, wenn das Darlehen betrieblichen Zwecken dient. Ist das Darlehen von vornherein durch betriebliche und private Zwecke veranlasst, zählt nur der für betriebliche Zwecke aufgewendete Teil zu den Betriebsausgaben (Aliquotierung).

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Diäten:

(s. Artikel: Werbungskosten Reisekosten)

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Doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten:

siehe Artikel Werbungskosten Doppelte Haushaltsführung“

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Eintreibungskosten

Kosten, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Eintreibung von betrieblichen Forderungen stehen, sind Betriebsausgaben.

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Fachliteratur

siehe Artikel Werbungskosten Fachliteratur“

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Fahrtkosten des Unternehmers:

Fahrtkosten sind in ihrer tatsächlich angefallenen Höhe als Betriebsausgaben abzugsfähig. Kilometergeld steht bei betrieblichen Fahrten mit dem privaten KFZ zu (s. u: Kilometergeld).

Das Verkehrsmittel ist frei wählbar. Auch Fahrtkosten in der Ersten Klasse/Business Class sind in voller Höhe abzugsfähig. Bei Netzkarten ist der Privatanteil auszuscheiden.

Fahrtkosten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sind ebenfalls absetzbar, es sei denn der Wohnsitz befände sich aus persönlichen Gründen in einer unüblichen Entfernung zur Betriebsstätte (Richtwert: ca. 120 km).

Unterscheiden Sie Fahrtkosten von Reisekosten (s.u.)!

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Firmen- bzw. Praxiswert

s.o. Absetzung für Abnutzung

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Forschungsprämien:

Die Forschungsförderung wurde mit 1.1.2016 von 10% auf 12% erhöht.

Für Wirtschaftsjahre ab 1.1.2016 können folgende Prämien geltend gemacht werden:

• Eigenbetriebliche Forschung in einem inländischen Betrieb/einer inländischen Betriebsstätte
  Es besteht keine Betragsgrenze wie bei der Auftragsforschung. Die Geltendmachung der Forschungsprämie ist an ein Gutachten der Forschungsförderungsgesellschaft mbH (FFG) geknüpft.
• Auftragsforschung, die von einem inländischen Betrieb/einer inländischen Betriebsstätte in Auftrag gegeben wurde
  Das beauftragte Unternehmen bzw. die beauftragte Einrichtung muss u.a. seinen / ihren Sitz innerhalb der EU bzw. des EWR haben und mit Forschungsaufgaben befasst sein. Die Höhe der Aufwendungen, für die eine Forschungsprämie geltend gemacht werden kann, ist mit 1.000.000 € pro Wirtschaftsjahr begrenzt.

Die Höhe beider Prämien beträgt 12% der Aufwendungen.

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Freiwilliger Sozialaufwand für die Belegschaft:

Freiwilliger Sozialaufwand (z.B. ein Betriebsausflug), insbesondere auch Geschenke an Arbeitnehmer, sind Betriebsausgaben.

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Gebäude:

s.o. Absetzung für Abnutzung

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Geldbeschaffungskosten:

Geldbeschaffungskosten, darunter fallen insbesondere diverse Gebühren, sind steuerrechtlich gemeinsam mit einem Damnum (s.o.) zu aktivieren und auf die Laufzeit des Kredites zu verteilen, wenn sie mit diesem in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Das gilt auch für Einnahmen-Ausgaben-Rechner, wenn nur Geldbeschaffungskosten anfallen.

Es besteht eine Freigrenze von 900 €, sofern kein aktivierungspflichtiges Damnum entstanden ist.

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Geringwertige Wirtschaftsgüter:

Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten 1.000 € nicht übersteigen, können sofort abgesetzt werden (s.o. Absetzung für Abnutzung). Wirtschaftsgüter, die eine Einheit bilden, dürfen nicht in geringwertige Wirtschaftsgüter gesplittet werden.

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Geschenke an Kunden/Klienten und Geschäftsfreunde:

Gelegenheitsgeschenke an Kunden bzw. Geschäftsfreunde zählen grundsätzlich zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen. Ausnahmsweise können Betriebsausgaben vorliegen, sofern die Geschenkgewährung überwiegend Entgeltcharakter hat oder der Werbung dient und die berufliche Veranlassung erheblich überwiegt. Dies ist vom Steuerpflichtigen nachzuweisen.

Kleinere Sachgeschenke zu bestimmten Anlässen (z.B. Weihnachten) bei bereits bestehender Geschäftsverbindung sind in der Regel nicht abzugsfähig.

Geschenke an Arbeitnehmer zählen zum freiwilligen Sozialaufwand (s.o.).

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Gewinnfreibetrag (Freibetrag für investierte Gewinne):

Der Gewinnfreibetrag kann von natürlichen Personen bei der Gewinnermittlung eines Betriebes gewinnmindernd geltend gemacht werden. Bemessungsgrundlage ist der Gewinn. Der Freibetrag ist bei Veranlagungen für die Jahre 2013 bis 2016 gestuft wie folgt: Für die ersten 175.000 € beträgt der Freibetrag 13%, für die nächsten 175.000 € 7% und für die nächsten 230.000 € 4,5%. Somit können pro Veranlagungsjahr maximal 45.350 € geltend gemacht werden. Der Grundfreibetrag von 3.900 € steht ohne tatsächliche Investition zu. Übersteigt der Gewinn 30.000 €, kann der investitionsbedingte Gewinnfreibetrag geltend gemacht werden. Dieser muss durch Anschaffungs- oder Herstellungskosten begünstigter Wirtschaftsgüter gedeckt sein. Die Absetzung für Abnutzung (s.o.) wird dadurch nicht berührt.

Begünstigte Wirtschaftsgüter sind:

• Abnutzbare körperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens mit einer Nutzungsdauer von mindestens vier Jahren, die inländischen Betrieben/Betriebsstätten zuzurechnen sind
• Wohnbauanleihen, die dem Anlagevermögen eines inländischen Betriebes oder einer inländischen Betriebsstätte ab dem Anschaffungszeitpunkt mindestens vier Jahre gewidmet werden

Für folgende Wirtschaftsgüter kann ein Gewinnfreibetrag nicht gewährt werden:

• PKW und Kombi, ausgenommen Fahrschulkraftfahrzeuge und KFZ, die zu mindestens 80% der gewerblichen Personenförderung dienen
• Luftfahrzeuge
• Geringwertige Wirtschaftsgüter (s.o.)
• Gebrauchte Wirtschaftsgüter
• Wirtschaftsgüter, die von einem Unternehmen erworben werden, das unter beherrschendem Einfluss des Steuerpflichtigen steht
• Wirtschaftsgüter, für die eine Forschungsprämie in Anspruch genommen wird

Im Fall einer Pauschalierung steht nur der Grundfreibetrag zu.

Der investitionsbedingte Gewinnfreibetrag ist in der Steuererklärung geltend zu machen. Die jeweiligen Wirtschaftsgüter sind in einem Verzeichnis auszuweisen.

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Gründungskosten:

Bei Kapitalgesellschaften ist die Abzugsfähigkeit von Gründungskosten mit den sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden Pflichten begrenzt.

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Incentive-Reisen:

Reisen, die Geschäftspartnern als Belohnung oder Motivation gewährt werden, können in der Regel als Betriebsausgaben abgesetzt werden.

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Ingangsetzungskosten:

Ingangsetzungskosten sind Ausgaben, die mit dem Aufbau einer Betriebsorganisation zusammenhängen. Sie dürfen nicht aktiviert werden und sind sofort abzugsfähige Betriebsausgaben.

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Internet:

Bei Internetkosten im Arbeitszimmer der Privatwohnung nimmt die Rechtsprechung eine teilweise private Nutzung an. Eine ausschließlich betriebliche Nutzung müsste durch entsprechende Aufzeichnungen nachgewiesen werden. Ist eine exakte Aufteilung in privaten und betrieblichen Anteil nicht möglich, ist der Privatanteil zu schätzen.

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Kammerbeiträge:

Pflichtbeiträge an Kammern sind als Betriebsausgaben abzugsfähig.

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KFZ:

• überwiegend betrieblich genutztes KFZ:
  Aufwendungen für das KFZ stellen Betriebsausgaben dar. Ein etwaiger Privatanteil ist auszuscheiden.
• überwiegend privat genutztes KFZ:
  Das KFZ gehört zum Privatvermögen. Als Betriebsausgaben geltend gemacht werden können entweder das Kilometergeld (s.u.) oder die tatsächlichen Aufwendungen.

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Kilometergeld:

• Betriebliches KFZ:
  Die Kosten sind in der tatsächlichen Höhe als Betriebsausgaben abzugsfähig. Der Ansatz von Kilometergeld ist nicht möglich.
• Privates KFZ:
  Bei betrieblichen Fahrten mit dem privaten KFZ (des Steuerpflichtigen) kann wahlweise Kilometergeld angesetzt werden oder die tatsächlichen Kosten. Das amtliche Kilometergeld beinhaltet zusätzlich zu Treibstoffkosten die meisten KFZ-Aufwendungen wie zum Beispiel Vignette, Versicherungen und Winterreifen. Kilometergeld gebührt bis zu einer maximalen jährlichen Fahrtleistung von 30.000 km.

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Lehrlingsförderung:

Nachfolgend ein Überblick über die vielfältigen Lehrlingsförderungen. Detaillierte Informationen sind unter www.lehrefoerdern.at abrufbar.

• Basisförderung
  Die Basisförderung wird pro Lehrling auf Antrag im Nachhinein gewährt. Die Höhe der Förderung beträgt:
• für das 1. Lehrjahr: 3 kollektivvertragliche Bruttolehrlingsentschädigungen
• für das 2. Lehrjahr: 2 kollektivvertragliche Bruttolehrlingsentschädigungen
• für das 3. Bzw. 4. Lehrjahr: je 1 kollektivvertragliche Bruttolehrlingsentschädigung

Bei halben Lehrjahren, Lehrzeitanrechnungen und Lehrzeitverkürzungen wird die Basisförderung aliquot berechnet.

• Förderung von Unternehmen, welche einen Lehrling aus der Überbetrieblichen Lehrlingsausbildung (ÜBA) übernehmen
• Maßnahmen für Lehrlinge mit Lernschwierigkeiten
• Weiterbildung der Ausbilder
• Förderbeitrag von 200 € bzw. 250 € für gute und ausgezeichnete Lehrabschlussprüfungen
• Gleichmäßiger Zugang von jungen Frauen und Männern zu den verschiedenen Lehrberufen
• Förderung von Vorbereitungskursen auf die Lehrabschlussprüfung
• Kostenfreier Antritt zur Lehrabschlussprüfung nach einer negativen Prüfung
• AMS-Förderungen für die Lehrausbildung von
• Mädchen in Berufen mit geringem Frauenanteil
• Jugendlichen, die am Arbeitsmarkt benachteiligt sind
• TeilnehmerInnen an einer integrativen Berufsausbildung
• Erwachsenen (über 18-jährigen), deren Beschäftigungsproblem aufgrund von Qualifikationsmängeln durch eine Lehrausbildung gelöst werden kann
• Begünstigt behinderte Personen

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Prozesskosten:

Liegt der Gegenstand eines Zivilprozesses in der betrieblichen Sphäre, sind die Kosten grundsätzlich abzugsfähig. Das gilt auch für Kosten eines Verwaltungsverfahrens.

Prozesskosten für ein gerichtliches oder verwaltungsrechtliches Strafverfahren sind nur bei (teilweisem) Freispruch oder Einstellung des Verfahrens wegen eines Strafaufhebungsgrundes abzugsfähig.

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Reisekosten des Unternehmers:

siehe Artikel: Werbungskosten Reisekosten“

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Schadenersatzleistungen:

Sind die Leistungen der betrieblichen Sphäre zuzurechnen, liegen Betriebsausgaben vor. Resultiert der Schaden aus vorsätzlichem rechtswidrigem Verhalten des Betriebsinhabers ist keine Abzugsfähigkeit gegeben.

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Selbstständigenvorsorge:

Pflichtbeiträge an eine Vorsorgekassa sind abzugsfähig. Das gilt auch für Selbstständige, die vom Opting-In Gebrauch machen.

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Sozialversicherungsbeiträge des Unternehmers

Beiträge zu gesetzlichen Pflichtversicherungen sind jedenfalls Betriebsausgaben.

Versicherungsprämien für freiwillige Personenversicherungen sind Sonderausgaben.

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Spenden:

Spenden aus dem Betriebsvermögen sind unter folgenden Voraussetzungen abzugsfähig:

• Spenden an im Gesetz genannte Einrichtungen wie zum Beispiel Universitäten mit Sitz in der EU oder anderen Staaten, mit denen umfassende Amtshilfe besteht, die Österreichische Nationalbibliothek, Museen oder auch freiwillige Feuerwehren.
• Bestimmte mit Bescheid als spendenbegünstigt festgestellte Einrichtungen. Für diese Einrichtungen veröffentlicht das Bundesministerium für Finanzen Listen auf seiner Homepage. Seit 1.1.2012 finden sich darunter auch Organisationen für Natur- und Tierschutz.

Absetzbar sind Geld- und Sachspenden, welche 10% des Gewinnes des letzten Wirtschaftsjahres - vor Berücksichtigung eines Gewinnfreibetrages - nicht übersteigen.

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Sponsoring:

Beim Sponsoring wendet ein Unternehmer Geld oder Sachleistungen einer bestimmten Person bzw. Personengruppe zu, um im Gegenzug eine Werbeleistung zu erhalten.

Sponsoring ist nur abzugsfähig, wenn es nahezu ausschließlich auf betrieblichen Erwägungen basiert, der Sponsor eine angemessene Gegenleistung erhält und eine breite öffentliche Werbewirkung erzielt wird.

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Steuerberatungskosten:

s.o.: Beratungskosten

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Steuern:

Durch den Betrieb veranlasste Steuern sind abzugsfähig (z.B. KFZ-Steuer). Personensteuern (z.B. Einkommensteuer) sind nicht abzugsfähig. Bei Verspätungs- und Säumniszuschlägen kommt es darauf an, ob die zugrundeliegende Steuerschuld eine Personen- oder Betriebssteuer ist.

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Strafen:

Seit 2.8.2011 sind Strafen und Geldbußen, die von Gerichten, Verwaltungsbehörden oder den Organen der EU verhängt werden, ausdrücklich nicht mehr abzugsfähig.

Strafen, die der Arbeitgeber für das rechtswidrige Verhalten eines Arbeitnehmers zahlt, können Betriebsausgaben darstellen.

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Studiengebühren:

siehe Artikel Werbungskosten Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Studienreisen:

siehe Artikel Werbungskosten Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Telefon, Fax:

Bei Kosten für ein Telefon in der Wohnung, von dem aus auch betriebliche Gespräche geführt werden, nimmt die Finanzverwaltung einen Privatanteil an. Bei Fehlen von genauen Aufzeichnungen über die betrieblichen Gespräche wird der Privatanteil geschätzt.

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Teppiche und Tapisserien:

Aufwendungen für Tapisserien und handgeknüpfte Teppiche können Betriebsausgaben darstellen, sofern sie betrieblich genutzt werden. Befinden sie sich in einem Arbeitszimmer, geht die Finanzverwaltung von einem überwiegenden privaten Interesse aus, sodass eine Abzugsfähigkeit nicht gegeben ist. Die Anschaffungskosten dürfen 730 € pro Quadratmeter nicht übersteigen (Angemessenheitsprüfung). Keiner Angemessenheitsprüfung unterliegen diese Wirtschaftsgüter, wenn sie Leistungsinhalt sind (z.B. in einem Hotel). Eine Absetzung für Abnutzung (s.o.) kommt nur bei technischer Abnutzung in Betracht.

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Trinkgelder:

Bei betrieblicher Veranlassung sind Trinkgelder abzugsfähig. Beachten Sie, dass gegebenenfalls Belege mit Datum, Betrag und Empfänger vorzulegen sind.

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Versicherungen:

• Personenversicherung:
  Beiträge zu Pflichtversicherungen s.o. Selbstständigenvorsorge und Sozialversicherungsbeiträge des Unternehmers
  Prämien für freiwillige Personenversicherungen sind in der Regel der privaten Lebensführung zuzurechnen und somit keine Betriebsausgaben.
• Sach- und Schadensversicherung:
  Sofern sich die Versicherung auf Betriebsvermögen (z.B. Betriebsgebäude) und die Betriebsführung (z.B. Berufshaftpflichtversicherung) bezieht, liegen Betriebsausgaben vor.

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Vorauszahlungen:

Nicht aktivierungspflichtige Vorauszahlungen für folgende Kosten sind gleichmäßig auf den Zeitraum der Vorauszahlung zu verteilen, es sei denn sie betreffen lediglich das laufende und das folgende Jahr:

• Beratung
• Bürgschaften
• Fremdmittel
• Garantien
• Miete
• Treuhand
• Vermittlung
• Vertrieb
• Verwaltung

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Zeitungen, Zeitschriften:

Tageszeitungen und Zeitschriften mit allgemein interessierendem Inhalt sind nicht abzugsfähig. Anders ist es bei Fachliteratur (siehe Artikel Werbungskosten Fachliteratur).

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Zuwendungen an Privatstiftungen:

Zuwendungen an folgende Privatstiftungen sind Betriebsausgaben:

• Unternehmenszweckförderungsstiftungen:
  Die Privatstiftung dient ausschließlich und unmittelbar dem Betriebszweck des stiftenden Unternehmers.
• Arbeitnehmerförderungsstiftungen:
  Die Privatstiftung dient der Unterstützung betriebszugehöriger Arbeitnehmer.
• Belegschaftsbeteiligungsstiftungen:
  Die Privatstiftung dient der Weitergabe von Beteiligungserträgen an (ehemalige) Arbeitnehmer.
• Zuwendungen für die „ertragsbringende Vermögensausstattung“ von gemeinnützigen Privatstiftungen und vergleichbaren Rechtsträgern können unter bestimmten Voraussetzungen bis zu einem Betrag von 500.000 € (für einen Zeitraum von fünf Jahren) steuerlich abgesetzt werden.

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Mein Unternehmen ist pleite - was jetzt?

Januar 2023

In Zeiten hoher Energiekosten und auslaufender Corona-Hilfen wird die Zahl der Insolvenzen in Österreich wieder deutlich steigen. Eine Insolvenz bringt aber nicht zwangsläufig das Ende eines Unternehmens mit sich, sondern kann auch einen Neuanfang im Rahmen eines Sanierungsverfahrens bedeuten. Nachfolgend werden wichtige Fragen zu Handlungsmöglichkeiten und nötigen Voraussetzungen beantwortet.

Wann ist ein Insolvenzantrag zu stellen?

Die Voraussetzungen für die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens sind:

• Die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners (allgemeiner Insolvenzeröffnungsgrund) oder
• seine insolvenzrechtliche Überschuldung (für juristische Personen, Personengesellschaften, bei denen kein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist und bei Verlassenschaften).

Hinzu kommt, dass bei drohender Zahlungsunfähigkeit ein Sanierungsverfahren eröffnet werden kann.

Das Insolvenzverfahren für Unternehmen kann grundsätzlich in folgende Grundvarianten gegliedert werden:

• Konkursverfahren;
• Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung;
• Sanierungsverfahren mit Eigenverwaltung.

Ob es im Zuge des Insolvenzverfahrens zur Eröffnung eines Sanierungs- oder Konkursverfahrens kommt, hängt u.A. vom Willen des Schuldners ab. Die Gläubiger können durch einen Antrag nur die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens bewirken. Die Sanierung im Rahmen eines Sanierungsverfahrens kann nur durch den Schuldner angestrebt werden.

Ein Überblick über die Insolvenztatbestände und deren Folgen bietet nachfolgende Grafik.

Welche weiteren Schritte sind zu setzen, wenn der Konkurstatbestand der Überschuldung bzw. der Zahlungsunfähigkeit vorliegt?

Spätestens 60 Tage ab Eintritt der Zahlungsunfähigkeit oder der Überschuldung muss bei Vorliegen der Voraussetzungen ein Antrag auf Eröffnung eines Insolvenzverfahrens gestellt werden. Dieser ist beim zuständigen Landesgericht (bzw. Handelsgericht Wien) am Firmensitz einzubringen.

Wer ist verpflichtet, einen Insolvenzantrag einzubringen?

• Bei Einzelunternehmen: die natürliche Person (Inhaber);
• bei Personengesellschaften: alle vollhaftenden Gesellschafter;
• bei einer GmbH: der unternehmensrechtliche Geschäftsführer.

Ebenso ist jeder Gläubiger eines Unternehmens berechtigt, einen Insolvenzantrag zu stellen, wenn das Unternehmen seinen Zahlungsverpflichtungen nicht nachkommt und der berechtigte Verdacht besteht, dass dies auch in absehbarer Zeit nicht der Fall sein wird.

Wie muss der Insolvenzantrag gestellt werden? Welche Unterlagen werden benötigt?

• Eine vollständige Liste der Gläubiger mit dem jeweiligen Schuldenstand;
• der Firmenbuchauszug des Unternehmens;
• der Gesellschaftsvertrag des Unternehmens;
• das Vermögensverzeichnis des Unternehmens inklusive des aktuellen Vermögensstatus;
• eine vollständige Kreditorenliste;
• eine vollständige Debitorenliste des Unternehmens;
• die Jahresabschlüsse des Unternehmens der letzten 3 Jahre;
• ein Anlagenverzeichnis;
• eine vollständige Inventarliste;
• eine vollständige Dienstnehmerliste.

Wie werden die Kosten für ein Insolvenzverfahren gedeckt?

Eine wesentliche Voraussetzung für die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens ist die Bescheinigung von kostendeckendem Vermögen. Dabei muss meistens ein Kostenvorschuss beim zuständigen Gericht in Höhe von 4.000 € eingezahlt werden. Hierbei haftet z.B. der Geschäftsführer einer GmbH bis zu diesem Betrag für die anstehenden Kosten des Insolvenzverwalters. Für den Fall, dass dieser Kostenvorschuss mangels verfügbaren Vermögens des Unternehmens nicht aufgebracht werden kann, kann ein Insolvenzverfahren mangels Masse abgewiesen werden.

Was passiert nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens?

Das zuständige Gericht bestellt per Gerichtsbeschluss einen Insolvenzverwalter. In einem Erstgespräch mit dem Unternehmensverantwortlichen wird auch die Frage diskutiert, ob das Unternehmen zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht doch noch weitergeführt werden kann.

Für den Fall, dass das Unternehmen zu diesem Zeitpunkt noch nicht geschlossen war, wird die Antwort auf diese Frage in erster Linie von einer positiven Fortführungsprognose abhängen. Die Frage der Möglichkeit der Fortführung des Unternehmens sollte die Geschäftsführung bereits im Vorfeld klären. Auch Unterlagen für ein etwaiges Sanierungsverfahren sollten bereits ausgearbeitet sein.

Ablauf des Konkursverfahrens

Das Konkursverfahren wird auf Antrag eines Gläubigers oder des Schuldners mittels Eröffnungsbeschlusses begonnen. Es folgt die Prüfphase, in der der Masseverwalter ermittelt, ob das Unternehmen saniert und fortgeführt werden kann oder alternativ, wie das Vermögen sinnvoll liquidiert werden kann.

Die Entscheidung fällt die Berichtstagsatzung, in der der Insolvenzverwalter berichtet, ob die Voraussetzungen für eine sofortige Schließung des gesamten Unternehmens oder einzelner Unternehmensbereiche bzw. für eine Fortführung gegeben sind sowie ob ein Sanierungsplan dem gemeinsamen Interesse der Insolvenzgläubiger entspricht und ob dessen Erfüllung voraussichtlich möglich sein wird. Nach der Gläubigerversammlung folgt die Forderungsanmeldung der Gläubiger, über die in der allgemeinen Prüfungstagsatzung entschieden wird. Die Berichtstagsatzung und die Prüfungstagsatzung können verbunden werden.

Das Konkursverfahren endet mit der Verwertung und Verteilung (Schlussverteilung) der Insolvenzmasse (Verteilungstagsatzung) sowie der Rechnungslegungs- oder Schlussrechnungstagsatzung.

Ablauf des Sanierungsverfahrens

Als Sanierungsverfahren wird das Insolvenzverfahren dann bezeichnet, wenn bei Eröffnung des Verfahrens ein zulässiger Sanierungsplan vorliegt. Liegt ein solcher Plan nicht vor, ist das Insolvenzverfahren als Konkursverfahren zu bezeichnen. Das Ziel des Sanierungsverfahrens ist die rasche finanzwirtschaftliche Sanierung (Entschuldung) des Unternehmens durch Annahme eines Sanierungsplans. Es kann in Form eines Sanierungsverfahrens mit oder ohne Eigenverwaltung beantragt werden.

Grundsätzlich entspricht der Ablauf des Sanierungsverfahrens jenem des Konkursverfahrens. Allerdings weist dieses folgende Besonderheiten auf:

• Die Eröffnung des Sanierungsverfahrens kann bereits bei drohender Zahlungsunfähigkeit beantragt werden;
• das Gericht hat mit der Eröffnungsentscheidung eine Sanierungsplantagsatzung auf 60 bis 90 Tage nach der Eröffnung anzusetzen;
• das Unternehmen darf erst verwertet werden, wenn der Sanierungsplanvorschlag nicht innerhalb von 90 Tagen nach der Eröffnung angenommen wird.
• In beiden Fällen ist zu beachten, dass zur Annahme des Sanierungsplans eine doppelte Mehrheit der bei der Tagsatzung anwesenden Gläubiger erforderlich ist (Kopfmehrheit und Kapitalmehrheit). Wenn kostendeckendes Vermögen vorhanden ist oder ein Kostenvorschuss gelegt wird, kommt es - wenn alle sonstigen Voraussetzungen erfüllt sind - zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens.

Sanierungsverfahren mit Eigenverwaltung

Folgende Voraussetzungen müssen erfüllt sein.

• Der Sanierungsplan liegt schon vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens vor;
• innerhalb von zwei Jahren müssen mindestens 30 % der Schulden bezahlt werden;
• die Mehrheit der Gläubiger stimmt dem Sanierungsplan zu;
• das Verfahren ist vorbereitet.

Der wesentliche Unterschied zum Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung ist das höhere Quotenerfordernis (30 % statt 20 %). Außerdem kommt es zu wesentlich geringeren Einschränkungen für den Schuldner, da er unter der Aufsicht eines Sanierungsverwalters über sein Vermögen verfügen kann. Folgende Unterlagen müssen vor der Eröffnung des Verfahrens mit Eigenverwaltung vorgelegt werden:

• Sanierungsplan mit dem Angebot an die betroffenen Gläubiger, binnen 2 Jahren eine Quote zu bezahlen (die Höhe richtet sich je nach Art des Sanierungsverfahrens);
• ein genaues Vermögensverzeichnis;
• eine aktuelle und vollständige Übersicht über den Vermögens- und Schuldenstand, in der die Bestandteile des Vermögens auszuweisen, zu bewerten und die Verbindlichkeiten mit dem Rückzahlungsbetrag anzusetzen sowie aufzugliedern sind (Status);
• eine Gegenüberstellung der voraussichtlichen Einnahmen und Ausgaben für die folgenden 90 Tage, aus der sich ergibt, wie die für die Fortführung des Unternehmens und für die Bezahlung der Masseforderungen notwendigen Mittel aufgebracht und verwendet werden sollen (Finanzplan);
• ein Gläubigerverzeichnis;
• eine Übersicht darüber, wie die zur Erfüllung des Sanierungsplans nötigen Mittel aufgebracht werden sollen;
• Angaben über die Anzahl der Beschäftigten und über die im Unternehmen errichteten Organe;
• Informationen über die zur Erfüllung des Sanierungsplans nötigen Reorganisationsmaßnahmen, insbesondere Finanzierungsmaßnahmen;
• die letzten 3 Jahresabschlüsse.

Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung

Der Vorteil des Sanierungsverfahrens ohne Eigenverwaltung ist das geringere Quotenerfordernis in Höhe von 20 % (statt 30 % bei Sanierungsverfahren mit Eigenverwaltung). Voraussetzungen für die Eröffnung des Verfahrens sind:

• Der Sanierungsplan liegt schon vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens vor;
• innerhalb von zwei Jahren müssen mindestens 20 % der Schulden bezahlt werden können;
• die Mehrheit der Gläubiger stimmt dem Sanierungsplan zu.

Ist der Sanierungsplan bestätigt, ist das Insolvenzverfahren aufgehoben - der Schuldner erlangt die Verfügungsmacht über sein Vermögen zurück.

Bild: © Adobe Stock - Eigens

Bilanzierung von Ersatzansprüchen

Oktober 2020

Unternehmen sind in der Praxis oftmals damit konfrontiert, dass Verpflichtungen bestehen, für die dem Unternehmen Ersatzansprüche zustehen. Dies kann beispielsweise bei Versicherungs-, Gewährleistungs- oder sonstigen Regressansprüchen der Fall sein. Im Unternehmensgesetzbuch (UGB) bestehen für die Bilanzierung von Ersatzansprüchen keine ausdrücklichen Bestimmungen. Die korrekte Bilanzierung ist daher aus den allgemeinen Bestimmungen des UGB abzuleiten, wobei zwischen Ersatzansprüchen, die rechtlich und wirtschaftlich bereits entstanden sind, und Ersatzansprüchen, die noch nicht aktivierbar sind, zu unterscheiden ist.

Sofern der Ersatzanspruch noch nicht aktivierbar ist, ist dieser bei der Ermittlung der Rückstellungshöhe grundsätzlich wertmindernd zu berücksichtigen. Eine Berücksichtigung ist jedoch dann ausgeschlossen, wenn Unsicherheiten betreffend den Bestand bzw. die Höhe des Anspruchs bestehen. Der Ersatzanspruch kann somit in diesem Fall nur dann wertmindernd bei der Rückstellung berücksichtigt werden, wenn der Anspruch nahezu zweifelsfrei besteht und wenn ein Verlust so gut wie ausgeschlossen ist. Ersatzansprüche, die rechtlich und wirtschaftlich bereits entstanden sind, sind als separater Aktivposten anzusetzen. Solche Ansprüche sind daher bei der Bewertung der Rückstellung aufgrund des Saldierungsverbots nicht zu berücksichtigen. Der Aktivposten und die Rückstellung sind vielmehr getrennt voneinander anzusetzen. Bei der Bewertung des Aktivpostens sind die allgemeinen Bewertungsbestimmungen des UGB zu beachten. Hierbei ist unter anderem auf die Bonität des Rückgriffschuldners Bedacht zu nehmen. Sollten die Ersatzansprüche bei der Bilanzierung nicht berücksichtigt werden können, da die oben dargestellten Voraussetzungen nicht erfüllt sind, ist zu beachten, dass diese als Vorteile aus außerbilanziellen Geschäften im Anhang anzugeben sind, sofern sie wesentlich sind.

Für das Unternehmen, das den Ersatzanspruch gewährt hat, bestehen im UGB klare Bestimmungen zur Bilanzierung bzw. zu Angaben im Anhang. Sofern das Unternehmen zur Erfüllung des Ersatzanspruchs verpflichtet ist und sofern Höhe und Fälligkeit der Verpflichtung feststehen, ist eine Verbindlichkeit zu passivieren. Sollten Höhe oder Zeitpunkt des Eintritts der Verpflichtung unbestimmt sein, ist mit einer Inanspruchnahme aus dem gewährten Ersatzanspruch aber ernsthaft zu rechnen, hat das Unternehmen eine Rückstellung zu bilanzieren. Sollten die Kriterien für die Bilanzierung einer Verbindlichkeit oder einer Rückstellung nicht erfüllt sein, hat bei Vorliegen von Bürgschaften, Garantien oder sonstigen vertraglichen Haftungsverhältnissen eine Erfassung als Eventualverbindlichkeit zu erfolgen. Sofern auch die Voraussetzungen für die Erfassung einer Eventualverbindlichkeit nicht vorliegen, ist die übernommene Verpflichtung im Anhang als sonstige finanzielle Verpflichtung oder subsidiär als Risiko aus einem außerbilanziellen Geschäft anzugeben, sofern sie wesentlich ist.

Zur Abzugsfähigkeit von Aufwendungen aus Stock Option Programmen

Juli 2019

Stock Option Programme als Vergütungsbestandteil von Führungskräften und Mitarbeitern stellen einen beliebten Anreiz für eine langfristige Unternehmensorientierung dar und binden die Mitarbeiter an den Shareholder Value des Unternehmens. Über Aktienoptionen erhalten Mitarbeiter das Recht, zu einem bestimmten Preis und nach Ablauf einer Wartezeit ("Erdienungszeitraum") eine vorher definierte Anzahl von Aktien des Unternehmens zu erwerben. Die Mitarbeiter können somit von einer längerfristigen Wertsteigerung des Unternehmens profitieren. Da diese Stock Option Programme auch fiktiv ausgegeben werden können, sind solche Mitarbeitermotivationsprogramme längst nicht mehr nur bei (großen) Aktiengesellschaften ein Thema, sondern vermehrt auch bei Start-Ups im Einsatz.

In der Bilanz des Unternehmens werden derartige Mitarbeitermotivationsprogramme gemäß AFRAC-Stellungnahme 3 ähnlich wie in IFRS 2 behandelt. Demnach sollte unternehmensrechtlich bereits im Erdienungszeitraum ein Aufwand in jährlich gleichen Raten angesetzt werden. Fraglich vor dem VwGH (GZ Ro 2017/15/0037 vom 31.1.2019) war nun, ob aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips diese Vorgehensweise auch für die Abzugsfähigkeit der Ausgaben im Steuerrecht ihre Gültigkeit hat.

Der VwGH hatte in dem konkreten Fall zwei unterschiedliche Modelle zur Einräumung von Stock Options zu beurteilen. Im ersten Modell wurde das Grundkapital durch Ausgabe neuer Aktien erhöht, um den Arbeitnehmern eine entsprechende Option zum Kauf der neuen Aktien einzuräumen. Der VwGH folgte hier im Ergebnis der Meinung des BMF und sah auf der Ebene der optionsgewährenden Gesellschaft keinen Vermögensabfluss gegeben. Durch den Verwässerungseffekt hätten im Gegensatz zur Gesellschaft die Altaktionäre den Aufwand zu tragen. Da dies aus der Sicht der Gesellschaft einen "Drittaufwand" darstelle, sei eine Abzugsfähigkeit des Aufwands für steuerliche Zwecke nicht gegeben.

In einem zweiten Modell ermächtigten die Aktionäre die Gesellschaft, eigene Anteile über die Börse anzukaufen, um den Arbeitnehmern ein entsprechendes Optionsrecht zum Kauf dieser Aktien einzuräumen. Laut Gerichtshof stellen diese (eigenen) Aktien zunächst steuerlich ein zu aktivierendes Wirtschaftsgut dar, wobei der Verkauf unter den Anschaffungskosten zu einem steuerlichen Verlust führen kann. Folglich ist dieser Verlust aber erst im Jahr der tatsächlichen Ausübung zu berücksichtigen und nicht schon im Erdienungszeitraum. Eine steuerlich anerkannte Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten ist nicht denkbar, da im vorliegenden Fall durch die laufend zu erbringende Arbeitsleistung kein Belastungsüberhang aus Sicht der Gesellschaft gegeben ist.

Im Ergebnis folgte der VwGH in Bezug auf Einräumung von Stock Options an Mitarbeiter also nicht den heimischen Bilanzierungsstandards. Die Einräumung mittels Optionsrecht von jungen Aktien ist eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Maßnahme, die zu keinem steuerlichen Aufwand der Gesellschaft führt. Bei zugekauften eigenen Aktien ist die Betriebsausgabe steuerlich erst möglich, wenn die Option von den Mitarbeitern ausgeübt wird. Eine steuerlich anerkannte Rückstellungsbildung ist nicht möglich.

Bonitätsprüfung bei einem Gesellschafter-Verrechnungskonto

April 2019

Unter genauer Beobachtung bei etlichen Betriebsprüfungen von GmbHs steht das Gesellschafterverrechnungskonto. Überlässt nämlich die GmbH dem Gesellschafter Geld und stellt ihm somit einen Kredit zur Verfügung, ergibt sich oft die Frage der Fremdüblichkeit. Wird diese verneint, kann die Finanz eine verdeckte Gewinnausschüttung unterstellen und schreibt Kapitalertragsteuer vor. Gemäß Körperschaftsteuerrichtlinien überprüft die Finanzbehörde die Fremdüblichkeit nach folgenden Kriterien:

• Ausgangspunkt sind die vertraglichen Rahmenbedingungen der Geldmittelüberlassung; sind diese nicht entsprechend dokumentiert, ist davon auszugehen, dass eine kurzfristige Geldmittelüberlassung vorliegt (vergleichbar einem Kontokorrentverhältnis). In so einem Fall muss die Verzinsung der Forderung entsprechend hoch sein und die Bonität des Gesellschafters ausreichen, um wie bei einer Kontokorrentschuld die Verbindlichkeit kurzfristig (innerhalb eines Jahres) tilgen zu können.
• Zur Beurteilung der Bonität des Gesellschafters sind vor allem die Höhe und die Stabilität des Einkommens des Gesellschafters maßgeblich. Außerdem sind Ersparnisse und sonstige Schulden als Kriterium für die Bonitätsprüfung heranzuziehen.
• Sicherheiten des Gläubigers sollen die Gesellschaft gegen das Ausfallrisiko aus der Geldmittelüberlassung absichern, weil die Bonität des Gesellschafters gerade bei einer längerfristigen Überlassung aufgrund künftiger Entwicklungen nicht vorhersehbar ist. Die Sicherheiten müssen dabei derart ausgestaltet sein, dass die Gesellschaft in der Lage ist, ihre Forderung - ungehindert von anderen Gläubigern - durch entsprechenden Zugriff bzw. Verwertung zu befriedigen.

Ergibt diese Prüfung, dass die am Verrechnungskonto erfasste Forderung als Darlehen an den Gesellschafter anzuerkennen ist, kann eine verdeckte Ausschüttung gegebenenfalls (nur) im Ausmaß der Differenz zwischen der tatsächlich erfolgten Verzinsung und einer fremdüblichen Verzinsung vorliegen.

In einem dem VwGH vorliegenden Fall (GZ Ra 2018/13/0007 vom 23.1.2019) ging es nun darum, ob bei einer Bonitätsprüfung des Gesellschafters auch die Beteiligung an der GmbH, der gegenüber die Verbindlichkeit am Verrechnungskonto besteht, berücksichtigt werden darf. Dies hat der VwGH in seiner Entscheidung nun erstmals prinzipiell bejaht. Im vorliegenden Fall wurde ein Verkehrswertgutachten zur Darstellung des Werts der GmbH vorgelegt. Konsequenterweise sollte jedoch die Forderung der GmbH gegen den Gesellschafter bei der Bewertung der Gesellschaft für Zwecke der Bonitätsüberlegungen nicht als Vermögen berücksichtigt werden.

In einem älteren Urteil hatte der VwGH (GZ 2011/15/0028 vom 26.6.2014) judiziert, dass bei der GmbH-Bewertung im Zuge der Bonitätsprüfung auch ein Firmenwert, sofern er aufgrund persönlicher Eigenschaften des Firmeninhabers entsteht, außer Ansatz zu bleiben hat, da ein fremder Dritter für diesen Firmenwert kein Entgelt bezahlen würde. Bei Bonitätsbewertungen des Gesellschafters ist also jedenfalls auf den konkreten Einzelfall abzustellen.

Rechnungslegungsänderungs­gesetz 2014 - Spezial - Teil 1

November 2016

Das Rechnungslegungsänderungsgesetz 2014 (RÄG 2014), welches bereits im Dezember 2014 beschlossen worden war, setzt vor allem EU-Vorgaben um und hat zum Ziel, die unternehmensrechtlichen und steuerrechtlichen Bestimmungen anzugleichen (Stichwort Einheitsbilanz). Betroffen von den umfangreichen Neuerungen sind vor allem Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Aktiengesellschaften sowie kapitalistische Personengesellschaften (GmbH & Co KG). Die Änderungen gelten für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2015 begonnen haben – bei Regelbilanzstichtag daher erstmals für die anstehenden Jahresabschlüsse zum 31.12.2016. Damit es bei der Bilanzerstellung keine Überraschungen gibt, sollten die nächsten Wochen noch zur Vorbereitung genutzt werden. Nachfolgend werden die wichtigsten Änderungen praxisnah dargestellt.

Änderungen bei den Größenklassen

Mit dem RÄG 2014 wurde mit den Kleinstkapitalgesellschaften (so genannte Micros) eine neue Größenklasse eingeführt. Kleinstkapitalgesellschaften sind kleine Kapitalgesellschaften, die zumindest zwei der folgenden drei Schwellenwerte nicht überschreiten:

Kleinstkapitalgesellschaften müssen keinen Anhang erstellen, sofern Haftungsverhältnisse, sonstige wesentliche finanzielle Verpflichtungen und dingliche Sicherheiten (§ 237 Abs. 1 Z 2 UGB) sowie Vorschüsse und Kredite an Unternehmensorgane (§ 237 Abs. 1 Z 3 UGB) unter der Bilanz angegeben werden. Der Strafrahmen für Zwangsstrafen i.Z.m. der nicht zeitgerechten Offenlegung des Jahresabschlusses ist für Kleinstkapitalgesellschaften generell halbiert. Grundsätzlich gilt, dass in der Insolvenz keine weiteren Zwangsstrafen mehr anfallen sollen.

Neben der Einführung einer neuen Größenklasse wurden durch das RÄG 2014 auch die Schwellenwerte inflationsbedingt angehoben, welche für die Einstufung als kleine, mittelgroße oder große Kapitalgesellschaft relevant sind. Die erhöhten Schwellenwerte sind im Jahr 2016 bereits rückwirkend für die Beobachtungszeiträume 2014 und 2015 anzuwenden. Die neuen Schwellenwerte sind wie folgt:

Zu beachten ist, dass Aktiengesellschaften, die Mutterunternehmen sind („Holding-AGs“) die Schwellenwerte für den Einzelabschluss ab dem Jahr 2016 auf Basis von konsolidierten oder aggregierten Werten zu berechnen haben.

Änderungen in der Gliederung bzw. im Ausweis

Mit dem RÄG 2014 wurde der Begriff „Umsatzerlöse“ neu definiert. Ab dem Jahr 2016 sind Umsatzerlöse jene Beträge, die sich aus dem Verkauf von Produkten und der Erbringung von Dienstleistungen nach Abzug von Erlösschmälerungen, Umsatzsteuer und sonstigen direkt mit dem Umsatz verbundenen Steuern (z.B. Elektrizitäts-, Kohle- und Erdgasabgabe) ergeben. Ob die Erlöse für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens typisch sind, spielt keine Rolle mehr. Der Umfang der Umsatzerlöse wird sich aufgrund der Neudefinition regelmäßig erhöhen, da nunmehr auch z.B. Lizenzeinnahmen, Kantinenerlöse und Erlöse aus Vermietung und Verpachtung Umsatzerlöse darstellen. Hierbei ist darauf zu achten, dass sich daraus auch Auswirkungen auf Vertragsbestimmungen (z.B. umsatzabhängige Pacht) und Kennzahlen (z.B. Umsatzrentabilität) ergeben können. Andere Erträge wie Fremdwährungskursgewinne, Schadenersatzleistungen und Ausbuchungen von verjährten Verbindlichkeiten verbleiben gemäß RÄG 2014 in den übrigen sonstigen betrieblichen Erträgen. Da zwischen Umsatzerlösen und Forderungen aus Lieferungen und Leistungen ein enger Zusammenhang besteht, wird es auch zu Umgliederungen zu Lasten der sonstigen Forderungen kommen. Die Vorjahreswerte sind im Jahresabschluss 2016 an die Neudefinition anzupassen. Trotz fehlender eindeutiger gesetzlicher Regelung sprechen gute Gründe dafür, dass die Neudefinition der Umsatzerlöse im Zusammenhang mit der Einordnung in die Größenklassen – vergleichbar mit den Änderungen bei den Schwellenwerten - bereits für die Beobachtungszeiträume 2014 und 2015 heranzuziehen ist.

Kein außerordentliches Ergebnis mehr: In Anlehnung an die internationalen Rechnungslegungsbestimmungen soll der Ausweis von außerordentlichen Aufwendungen und Erträgen in der Gewinn- und Verlustrechnung entfallen. Dafür sind dazu Angaben im Anhang zu machen. Folglich gibt es auch kein „Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit“ (EGT) mehr, welches künftig als „Ergebnis vor Steuern“ zu bezeichnen ist.

In der Bilanz sind vor allem zu den Fristigkeiten von Forderungen und Verbindlichkeiten bereits in der Bilanz Angaben zu tätigen (bis ein Jahr bzw. über ein Jahr). Eine Verlagerung dieser Angaben in den Anhang ist nicht zulässig. Neben dem Entfall der unversteuerten Rücklagen sind eigene Anteile künftig als Minusposten im Eigenkapital zu zeigen.

Im Anlagenspiegel ist nunmehr die Entwicklung der kumulierten Abschreibungen verpflichtend darzustellen (Abschreibungen des Jahres, Abgänge und Umbuchungen). Sofern vom Wahlrecht für die Aktivierung von Fremdkapitalzinsen Gebrauch gemacht wird, sind die aktivierten Zinsen in einer eigenen Spalte oder in einem „Davon“-Vermerk neben den Zugängen auszuweisen.

Neuregelung bei den latenten Steuern

Latente Steuern bilden zeitliche Unterschiede zwischen dem unternehmensrechtlichem Ergebnis und der Steuerbemessungsgrundlage ab. Aktive latente Steuern liegen vor, wenn in der Vergangenheit (im Verhältnis zum Ergebnis) „zu viel“ an Steuern bezahlt wurde und sich dieser Effekt in Folgeperioden wieder ausgleicht. Im umgekehrten Fall kommt es zu passiven latenten Steuern. Durch das RÄG 2014 gilt in Österreich auch das international übliche bilanzorientierte Konzept („liability concept“) anstelle der bisherigen Orientierung an der Gewinn- und Verlustrechnung.

Wie schon bisher besteht für passive latente Steuern eine Passivierungspflicht unabhängig von der Größenklasse. Für aktive latente Steuern (ausgenommen Verlustvorträge) gilt für mittelgroße und große Kapitalgesellschaften nunmehr eine Aktivierungspflicht – für kleine Kapitalgesellschaften besteht ein Aktivierungswahlrecht. Die Aktivierung erfolgt mittels Ausweis in dem mit dem RÄG 2014 neu geschaffenen Bilanzposten „D. Aktive Latente Steuern“. Kleine Kapitalgesellschaften haben bei der Aktivierung latenter Steuern – dadurch kann etwa die Eigenkapitalquote verbessert werden - dieselben Angaben im Anhang zu machen wie mittelgroße und große Gesellschaften. Zu beachten ist auch das Stetigkeitsgebot, demzufolge auch ausgeübte Wahlrechte in Bezug auf die Aktivierung latenter Steuern in Folgejahren (stetig) anzuwenden sind. Latente Steuern von Personengesellschaften (KG, OG) sind bei den Gesellschaftern zu bilanzieren.

Eine besondere Quelle für aktive latente Steuern bilden Verlustvorträge, welche unbeschränkt vorgetragen werden können, aber regelmäßig nur zu 75% mit steuerpflichtigen Einkünften verrechnet werden können. Im Gegensatz zur Rechtslage vor dem RÄG 2014 ist nunmehr ein Ansatzwahlrecht vorgesehen, welches an mehrere Bedingungen geknüpft ist. Besteht nach Saldierung mit aktiven latenten Steuern (ohne Verlustvorträge) ein Überhang passiver latenter Steuern, so kann diese Lücke mit aktiven latenten Steuern aus Verlustvorträgen gefüllt werden. Darüber hinaus können aktive latente Steuern aus verwertbaren Verlustvorträgen nur dann angesetzt werden, wenn mittels steuerlicher Planungsrechnung überzeugende substanzielle Hinweise vorliegen, dass ausreichendes steuerliches Ergebnis in Zukunft zur Verfügung steht, damit eine Steuerersparnis auch tatsächlich eintreten kann. Bei der Planungsrechnung ist in Anlehnung an die deutschen Bestimmungen – das RÄG 2014 gibt hier keine Hinweise – von einem Zeithorizont von 5 Jahren auszugehen.

Schließlich ist noch zu beachten, dass keine aktiven latenten Steuern anzusetzen sind, die aus dem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts- oder Firmenwerts resultieren. Aktive latente Steuern führen überdies zu einer Ausschüttungssperre. Gewinne dürfen also nur insoweit ausgeschüttet werden, als jederzeit auflösbare Rücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags mindestens dem aktivierten Betrag der latenten Steuern entsprechen. Der von der Ausschüttungssperre betroffene Betrag schwankt daher jährlich im Ausmaß der Veränderung der aktiven latenten Steuern.

Da sich durch die Neuregelung der latenten Steuern unter Umständen die Vermögens- und Ertragslage von Unternehmen massiv ändern kann, sieht das RÄG 2014 eine Verteilungsmöglichkeit (beginnend 2016) über längstens fünf Jahre vor. Wichtig ist, dass sich diese Verteilungsmöglichkeit auf den Stand der latenten Steuern zum 1.1.2016 bezieht, während die Veränderung der latenten Steuern im Jahr 2016 selbst immer in voller Höhe ergebniswirksam zu erfassen ist.

Rechnungslegungsänderungs­gesetz 2014 - Spezial - Teil 2

November 2016

Änderungen bei Rückstellungen - Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen

Es wird komplexer! Durch das RÄG 2014 kommt es bei der Bewertung von Verbindlichkeiten und Rückstellungen zum Ansatz mit dem Erfüllungsbetrag (bisher Rückzahlungsbetrag), welcher bestmöglich zu schätzen ist. Bei der Bewertung sind auch Sachleistungsverpflichtungen zu berücksichtigen wie auch künftige Kostensteigerungen. Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind mit einem marktüblichen Zinssatz abzuzinsen.

Besonderheiten gelten für Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen - diese sind nach dem Gesetzeswortlaut ab 2016 nach versicherungsmathematischen Methoden zu berechnen. Die AFRAC-Stellungnahme 27 konkretisiert diese Gesetzesbestimmung wie folgt. Die steuerlichen Sonderregelungen bei Rückstellungen gelten ungeachtet weiterhin.

• Nominalzinssatz: Es ist der Marktzinssatz für Anleihen von Unternehmen mit hochklassiger Bonitätseinstufung zu verwenden, die mit der durchschnittlichen Restlaufzeit der Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtung sowie mit der Währung, in der die Leistungen zu erbringen sind, übereinstimmen. Vereinfachend kann von einer Restlaufzeit von fünfzehn Jahren ausgegangen werden, sofern dagegen im Einzelfall keine erheblichen Bedenken bestehen. Es kann entweder der aktuelle Stichtagszinssatz oder der Durchschnittszinssatz der letzten fünf bis zehn Jahre stetig angesetzt werden. Der zehnjährige Durchschnittszinssatz betrug laut der Deutschen Bundesbank aktuell etwas über 4% und wird aufgrund der anhaltenden Niedrigzinsphase in den kommenden Jahren aller Voraussicht nach kontinuierlich sinken. Der Stichtagszinssatz liegt in der Bandbreite zwischen 1,00% und 1,50%.
• Gehaltstrend: Dem Nominalzinssatz steht der sogenannte Gehaltstrend gegenüber. Künftige Gehaltserhöhungen aufgrund von üblichen Karriereschritten sind bei der Ermittlung der Rückstellungen von Anfang an zu berücksichtigen. Außergewöhnliche Karriereentwicklungen sind nicht zu berücksichtigen.
• Ansammlungsverfahren: Es besteht ein Wahlrecht zwischen dem Teilwertverfahren und dem nach IAS 19 anzuwendenden Verfahren der laufenden Einmalprämien. Das Wahlrecht ist stetig anzuwenden.
• Wahrscheinlichkeitsannahmen: Fluktuation, Sterbe- und Invaliditätswahrscheinlichkeiten sind anzusetzen, sofern verlässliche statistische Grundlagen vorliegen. Praktisch werden unternehmensindividuelle, repräsentative Grundlagen zur bestmöglichen Schätzung von Sterbe- und Invaliditätswahrscheinlichkeiten jedoch in vielen Fällen möglicherweise nicht vorhanden sein.

Laut AFRAC-Stellungnahme 27 kann die Ermittlung der Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen in der Praxis auch künftig abweichend vom Gesetzeswortlaut vereinfachend durch eine finanzmathematische Berechnung erfolgen, wenn diese zu einer verlässlichen Annäherung an den versicherungsmathematischen Wert führt. Sofern das angewendete finanzmathematische Verfahren den dargestellten Anforderungen unter anderem in Hinblick auf Zinssatz, Gehaltstrend und Ansammlungsverfahren entspricht, wird man in der Regel von einer verlässlichen Annäherung an einen versicherungsmathematisch ermittelten Rückstellungsbetrag ausgehen können. Eine versicherungsmathematische Berechnung bzw. Kontrollrechnung der Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen kann dann unterbleiben.

Kommt es aufgrund geänderter Bewertungen durch das RÄG 2014 zu Zuweisungen bzw. Auflösungen von Rückstellungen, sind diese Unterschiedsbeträge über längstens fünf Jahre zu verteilen. Zu beachten ist, dass diese Verteilungsmöglichkeit nur für Bewertungsänderungen bei Übergang auf das RÄG 2014 besteht. Zur Ermittlung des aus dieser Umstellung resultierenden Unterschiedsbetrages bedarf es daher einer Neuberechnung der Vorjahresrückstellung mit den neuen Parametern (z.B. Vergleich 31.12.2015 mit 1.1.2016). Tendenziell ist zu erwarten, dass die Anwendung der RÄG 2014-Bestimmungen vor allem bei Abfertigungen und Jubiläumsgeldern zu höheren Rückstellungswerten und damit zu einer Verminderung des Eigenkapitals führen werden. Angesichts der unterschiedlichen Wahlrechte, aber auch der in weiterer Folge bestehenden Bindung, sollten die Auswirkungen der Neuberechnung der Personalrückstellungen idealerweise anhand von Probe- und Sensitivitätsberechnungen vorzeitig simuliert werden. Positiv ist zumindest abschließend darauf hinzuweisen, dass der in der Rückstellungszuführung enthaltene Zinsaufwand (Effekt aus der Aufzinsung) künftig im Finanzergebnis gezeigt werden kann. Dadurch kann das operative Ergebnis (EBIT) entlastet werden.

Rechnungslegungsänderungs­gesetz 2014 - Spezial - Teil 3

November 2016

Weitere wichtige Änderungen durch das RÄG 2014

Neben den ausgewählten Highlights des RÄG 2014 sind vor allem folgende Änderungen von Bedeutung.

• Allgemeine Rechnungslegungsgrundsätze: Kodifizierung des Grundsatzes der Wesentlichkeit und des wirtschaftlichen Gehalts, wobei diese Begriffe in der Praxis ohnehin schon weitgehend etabliert sind.
• Vorgaben zur Abschreibungsdauer eines Firmenwertes: Sofern die Nutzungsdauer nicht verlässlich geschätzt werden kann, hat die Abschreibung über 10 Jahre zu erfolgen (gilt nicht für bereits bilanzierte Firmenwerte). Eine Zuschreibung nach einer außerplanmäßigen Abschreibung ist nicht zulässig. Die Nutzungsdauer ist im Anhang anzugeben.
• Bilanzposten der unversteuerten Rücklagen wird abgeschafft: Die Position der unversteuerten Rücklagen (§ 205 UGB) wird ersatzlos gestrichen. Bestehende unversteuerte Rücklagen sind unmittelbar in die Gewinnrücklage einzustellen. Damit verbundene (passive) Steuerlatenzen werden durch Bildung einer Rückstellung berücksichtigt. Die Bestimmung zum Wegfall der unversteuerten Rücklagen ist rückwirkend anzuwenden, so dass sich auch die als Vergleichsperiode abgebildete Gewinn- und Verlustrechnung 2015 ändert.
• Zuschreibung bei Finanzanlagen, Sachanlagen (§ 204 UGB): Das Wahlrecht, auf Zuschreibungen zu verzichten, wenn der niedrigere Wert auch steuerlich beibehalten werden kann, entfällt künftig (Zuschreibungspflicht bei Wegfall der Gründe für eine außerplanmäßige Abschreibung). Durch die Abschaffung dieses Wahlrechts besteht für sämtliche Güter des Anlagevermögens (aber auch des Umlaufvermögens) eine Zuschreibungspflicht – ausgenommen ist nur der Firmenwert, für den ein Zuschreibungsverbot gilt. Die Zuschreibungspflicht gilt rückwirkend für die bis zum 31.12.2015 eingetretenen Wertaufholungen. Steuerlich gibt es eine Übergangsregelung, welche die Einstellung des Zuschreibungsbetrags in eine (außerbilanzielle) unversteuerte Rücklage ermöglicht. Auch im UGB gibt es die Möglichkeit, durch die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens die Zuschreibung aufzuschieben. Im Jahr 2016 eingetretene Wertaufholungen sind jedoch voll ergebniswirksam. Eine Ausschüttungssperre für Erträge aus der Zuschreibung besteht im Gegensatz zu den bisherigen Bilanzierungsbestimmungen nicht mehr.
• Herstellungskosten von Sachanlagen und Vorräten: Hier erfolgt eine Harmonisierung mit den steuerlichen Bewertungsansätzen. Dadurch besteht nunmehr eine bilanzielle Aktivierungspflicht (bisher Wahlrecht) für angemessene fixe und variable Gemeinkosten.
• Disagio: Durch eine Änderung in § 198 Abs. 7 UGB wird eine Aktivierungspflicht (bisher Wahlrecht) für ein Disagio normiert. Ein Disagio liegt vor, wenn der Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit zum Zeitpunkt ihrer Begründung höher ist als ihr Auszahlungsbetrag. Dies gilt für ab dem 1.1.2016 aufgenommene Finanzierungen.
• Konzernabschlüsse: Anhebung der Schwellenwerte für die Ausnahme von der Konsolidierung für mittlere Gruppen (Nettomethode: 20 Mio.€ Bilanzsumme statt bisher 17,5 Mio.€ und 40 Mio.€ Umsatzerlöse statt bisher 35 Mio.€; bei der Bruttomethode: 24 Mio.€ Bilanzsumme statt bisher 21 Mio.€ und 48 Mio.€ Umsatzerlöse statt bisher 42 Mio.€). Weiters wird bei neuen Erstkonsolidierungen die Buchwertmethode abgeschafft. Bei der Equity-Methode wird die in der Praxis ohnehin nicht allzu sehr verbreitete Kapitalanteilsmethode abgeschafft.
• Anhang: Die Angabeverpflichtungen im Anhang werden neu geregelt. Vor allem bei kleinen Gesellschaften werden die Angaben gestrafft. Bei mittelgroßen und großen Gesellschaften kommen allerdings zum Teil zusätzliche Angaben hinzu.

RÄG 2014 - Änderungen bei Größenklassen und Neudefinition der Umsatzerlöse

September 2016

Das Rechnungslegungs-Änderungsgesetz 2014 (RÄG 2014), das am 11.12.2014 beschlossen wurde, führt zu einer umfangreichen Modernisierung des UGB und ist im Jahr 2016 erstmals anzuwenden (siehe KI 12/14). Mit dem RÄG 2014 wurde mit den Kleinstkapitalgesellschaften eine neue Größenklasse eingeführt. Kleinstkapitalgesellschaften sind kleine Kapitalgesellschaften, die zumindest zwei der folgenden drei Schwellenwerte nicht überschreiten: 350.000 € Bilanzsumme, 700.000 € Umsatzerlöse, 10 Arbeitnehmer. Kleinstkapitalgesellschaften müssen keinen Anhang erstellen, sofern Haftungsverhältnisse, sonstige wesentliche finanzielle Verpflichtungen und dingliche Sicherheiten (§ 237 Abs. 1 Z 2 UGB) sowie Vorschüsse und Kredite an Unternehmensorgane (§ 237 Abs. 1 Z 3 UGB) unter der Bilanz angegeben werden. Für die Einstufung als kleine, mittelgroße oder große Kapitalgesellschaft wurden die Schwellenwerte Bilanzsumme und Umsatzerlöse mit dem RÄG 2014 angehoben. Die erhöhten Schwellenwerte sind im Jahr 2016 bereits rückwirkend für die Beobachtungszeiträume 2014 und 2015 anzuwenden. Die neuenGrößenklassen sind wie folgt:

Zu beachten ist, dass Aktiengesellschaften, die Mutterunternehmen sind („Holding-AGs“), die Schwellenwerte für den Einzelabschluss ab dem Jahr 2016 auf Basis von konsolidierten oder aggregierten Werten zu berechnen haben.

Mit dem RÄG 2014 wurde auch der Begriff „Umsatzerlöse“ neu definiert. Ab dem Jahr 2016 sind Umsatzerlöse jene Beträge, die sich aus dem Verkauf von Produkten und der Erbringung von Dienstleistungen nach Abzug von Erlösschmälerungen, Umsatzsteuer und sonstigen direkt mit dem Umsatz verbundenen Steuern (z.B. Elektrizitäts-, Kohle- und Erdgasabgabe) ergeben. Ob die Erlöse für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens typisch sind, spielt keine Rolle mehr. Der Umfang der Umsatzerlöse wird sich aufgrund der Neudefinition in der Regel erhöhen, da nunmehr auch z.B. Lizenzeinnahmen, Kantinenerlöse und Erlöse aus Vermietung und Verpachtung Umsatzerlöse darstellen. Hieraus resultierende Auswirkungen auf Vertragsbestimmungen (z.B. umsatzabhängige Pacht) und Kennzahlen (z.B. Umsatzrentabilität) sollten zeitgerecht evaluiert werden. Andere Erträge wie Fremdwährungskursgewinne, Schadenersatzleistungen und Ausbuchungen von verjährten Verbindlichkeiten verbleiben gemäß RÄG 2014 in den übrigen sonstigen betrieblichen Erträgen. Da zwischen Umsatzerlösen und Forderungen aus Lieferungen und Leistungen ein enger Zusammenhang besteht, wird es auch zu Umgliederungen zu Lasten der sonstigen Forderungen kommen. Die Vorjahreswerte sind im Jahresabschluss 2016 an die Neudefinition anzupassen.

Trotz fehlender eindeutiger gesetzlicher Regelung sprechen gute Gründe dafür, dass die Neudefinition der Umsatzerlöse im Zusammenhang mit der Einordnung in die Größenklassen bereits für die Beobachtungszeiträume 2014 und 2015 heranzuziehen ist.

Übernommene Nachlassverbindlichkeiten sind keine außergewöhnliche Belastung

März 2016

Für die steuerliche Geltendmachung von Kosten als außergewöhnliche Belastung müssen Außergewöhnlichkeit, Zwangsläufigkeit sowie eine wesentliche Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gegeben sein. Der Verwaltungsgerichtshof hatte sich unlängst (GZ Ro 2014/13/0038 vom 21.10.2015) mit einem Fall auseinanderzusetzen, in dem die Ehefrau die Pflegeheimkosten für ihren verstorbenen Ehemann als außergewöhnliche Belastung steuerlich ansetzen wollte. Zuvor hatte die Ehefrau zusammen mit dem gemeinsamen Sohn eine unbedingte Erbantrittserklärung abgegeben, woraufhin beide gemeinsam das Einfamilienhaus der Familie geerbt haben. Zu beachten ist jedoch, dass auch die für die Pflege des Ehemanns angefallenen Kosten beim Bezirksgericht zur Verlassenschaft angemeldet worden waren. Mit der Inanspruchnahme der Betreuung des Ehemanns im (niederösterreichischen) Landespflegeheim war nämlich die Verpflichtung verbunden, die aufgewendeten Kosten zu ersetzen, wenn die Verwertung von Vermögen nachträglich möglich und zumutbar ist.

Der VwGH betonte in seiner Entscheidungsfindung, dass der Anspruch auf Ersatz der Pflegeheimkosten auf den Nachlass des verstorbenen Ehemanns gestützt ist. Da die Ehefrau die Erbschaft angetreten hat, ist die Verpflichtung zur Zahlung der Pflegeheimkosten als Folge ihrer freiwilligen Entscheidung zu sehen – es handelt sich bei der Übernahme der Pflegheimkosten weder um eine rechtliche noch sittliche Unterhaltsverpflichtung. Für eine Geltendmachung als außergewöhnliche Belastung fehlt es folglich bereits an der Zwangsläufigkeit. Daran ändert auch nichts, dass das geerbte Einfamilienhaus für eigene Wohnzwecke durch Mutter und Sohn genutzt wird. Für den VwGH ist hier keine Außergewöhnlichkeit zu erkennen, da die Mehrzahl der Steuerpflichtigen Wohnungskosten tragen muss. Schließlich liegt auch keine wesentliche Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit vor, da die Pflegeheimkosten unbestritten in dem Wert des geerbten Einfamilienhauses Deckung finden. Selbst wenn die Eigennutzung des Einfamilienhauses eine Veräußerung der Liegenschaft ausschließt, wäre dennoch eine pfandrechtliche Belastung der geerbten Liegenschaft zur Finanzierung der Pflegeheimkosten möglich.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Gesellschafter-Verrechnungskonto

Februar 2016

Forderungen von Kapitalgesellschaften (GmbH, AG) gegenüber ihren Gesellschaftern, welche oftmals gleichzeitig in der Gesellschaft auch die Geschäftsführerfunktion bekleiden, werden von der Finanzverwaltung traditionell kritisch gesehen und nicht selten in Richtung verdeckte Gewinnausschüttung gewertet. In den letzten beiden Jahren hat sich die Judikatur des VwGH dahingehend bewegt, dass selbst das Fehlen einer schriftlichen Vereinbarung zu Laufzeit und Tilgungsmodalitäten oder das Nichtvorliegen einer Besicherung nicht zwangsläufig zu einer verdeckten Gewinnausschüttung mit entsprechender KESt-Vorschreibung führt. Sofern die Erfassung auf dem Verrechnungskonto nach Ansicht des Gesellschafters tatsächlich eine Verbindlichkeit von ihm gegenüber der Gesellschaft darstellt und eine Rückzahlung ernsthaft gewollt und auch aufgrund seiner Bonität möglich ist, handelt es sich nach der neueren Judikatur des VwGH (zuletzt vom 26.2.2015, GZ 2012/15/0177 – siehe auch KI 05/15) um keine verdeckte Gewinnausschüttung. Diese Linie zeigt nun auch in der Spruchpraxis des BFG entsprechende Wirkung.

In einer jüngst ergangenen Entscheidung (GZ RV/2100720/2015 vom 28.9.2015) hat das BFG in einem Verfahren, bei welchem es neben verfahrenstechnischen Fragen auch um die Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers ging, festgehalten, dass neben dem vorhandenen Privatvermögen und anderen Einkünfte auch der Wert der Gesellschaftsanteile selbst in die Bonitätsprüfung einbezogen werden kann. Die Dokumentation der ernsthaften Rückzahlungsabsicht kann insbesondere durch jährliche Anerkenntnis der Verbindlichkeit im Rahmen der Beschlussfassung zum Jahresabschluss, durch Bezahlen der laufenden Zinsen oder durch andere laufende Einzahlungen auf das Verrechnungskonto erfolgen.

Die neue Entscheidungspraxis ist zu begrüßen, da sie auf die materiellen Fragen der Rückzahlungsabsicht und Rückzahlungsfähigkeit abstellt und weniger formale Aspekte in den Vordergrund rückt. Aus Vorsichtsgründen sollte aber dennoch weiterhin auf die Schriftlichkeit von Vereinbarungen und auf die Festlegung fremdüblicher Laufzeiten und Konditionen geachtet werden, da im Falle eines fraglichen Gesamterscheinungsbilds auch formale Aspekte auf eine fehlende Fremdüblichkeit hindeuten können.

Berücksichtigung nicht getilgter Verbindlichkeiten im Zuge der Liquidationsbesteuerung

Februar 2016

In einer am 13. Jänner 2016 veröffentlichten Information (BMF-010203/0002-VI/6/2016) hat das BMF seine Sichtweise betreffend der Berücksichtigung nicht getilgter Verbindlichkeiten bei der Berechnung des Liquidationsergebnisses dargelegt. Generell gilt dabei, dass am Ende der Abwicklung nicht getilgte Verbindlichkeiten den Liquidationsgewinn erhöhen.

In der Praxis kann es folgende Sonderkonstellationen geben:

Liquidation eines Gruppenmitglieds

Das steuerliche Liquidationsergebnis des Gruppenmitglieds, in dem die Auflösung nicht getilgter Verbindlichkeiten enthalten ist, wird dem Gruppenträger zugerechnet. Soweit im zusammengefassten Gruppenergebnis Liquidationsgewinne des Gruppenmitglieds enthalten sind, ist die 75%ige Vortragsgrenze nicht anzuwenden.

Liquidation des Gruppenträgers

Der Eintritt in die Liquidationsbesteuerung führt zur Beendigung der Unternehmensgruppe. Es ist daher wie bei der Liquidation von nicht einer Unternehmensgruppe zugehörigen Körperschaften vorzugehen (siehe nachfolgend).

Liquidation außerhalb eines Insolvenzverfahrens

Das steuerliche Liquidationsergebnis, in dem die Auflösung nicht getilgter Verbindlichkeiten enthalten ist, ist um vorhandene Verlustvorträge zu kürzen.

Liquidation im Rahmen eines Insolvenzverfahrens

Da bei Insolvenzverfahren, bei denen die Körperschaft über keine ausreichend hohen steuerlichen Verlustvorträge verfügt, die aufgrund der nicht getilgten Verbindlichkeiten (zusätzlich) anfallende Körperschaftsteuer regelmäßig zur Masseunzulänglichkeit führt, soll unter bestimmten Voraussetzungen keine Steuer festgesetzt werden. Dies ist dann der Fall, wenn die Verteilungsquote für die Insolvenzmasse bis zu 20% beträgt.

VwGH legt strenge Maßstäbe an verdeckte Ausschüttung bei "Entnahmen" aus der GmbH

Mai 2015

Bei Liquiditätsbedarf, etwa um die Kosten der Lebensführung bestreiten zu können, ist es dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft (regelmäßig GmbH) rechtlich nicht möglich, einfach Geldmittel aus der Kapitalgesellschaft zu entnehmen. De facto erfolgt dies jedoch über die Führung eines Verrechnungskontos für den Gesellschafter bei der GmbH, welches die wirtschaftlichen Beziehungen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft abbildet. Entnimmt der Gesellschafter liquide Mittel aus der GmbH, so ist dies mit einem Darlehen seitens der GmbH an den Gesellschafter zu vergleichen.

Im Rahmen von Betriebsprüfungen bei der Gesellschaft stellt sich regelmäßig die Frage, ob die Überlassung von liquiden Mitteln an den Gesellschafter eine Forderung am Verrechnungskonto darstellt oder aber als verdeckte Gewinnausschüttung anzusehen ist. Eine verdeckte Gewinnausschüttung ist üblicherweise anzunehmen, wenn die Gesellschaft dem Gesellschafter einen Vorteil aufgrund seiner Gesellschafterstellung zuwendet, den sie unter vergleichbaren Umständen einem Fremden nicht gewährt hätte. Bei einer verdeckten Gewinnausschüttung an eine natürliche Person kommt es zu 25% KESt (bzw. zu 33,33% wenn die KESt von der Gesellschaft übernommen wird).

UFS bzw. BFG sowie der VwGH hatten sich schon oftmals mit der umstrittenen Thematik auseinanderzusetzen. Der Verwaltungsgerichtshof hat unlängst in zwei Entscheidungen (GZ 2011/13/0015 vom 17.12.2014 und GZ 2012/15/0177 vom 26.2.2015) betont, dass keineswegs grundsätzlich davon ausgegangen werden kann, dass eine „Entnahme“ von Geldmitteln durch den Gesellschafter aus der Kapitalgesellschaft eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt. Entgegen der Ansicht des UFS misst der VwGH formalen Aspekten wie etwa dem Zeitpunkt der vertraglichen Grundlage für eine Darlehensvergabe durch die Gesellschaft an den Gesellschafter oder dem Zeitpunkt der Zinsfälligkeit wenig Bedeutung zu. Hingegen ist für das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung entscheidend, ob die Rückzahlung der auf dem Verrechnungskonto verbuchten Beträge (Verbindlichkeit des Gesellschafters gegenüber der Gesellschaft) von vornherein nicht gewollt war oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war. In einem solchen Fall wäre nämlich die buchmäßige Erfassung der vollen Forderung (gegenüber dem Gesellschafter) nur zum Schein erfolgt und keine durchsetzbare Forderung der Gesellschaft an die Stelle des ausgezahlten Betrags getreten. Aufgrund des gesellschaftsrechtlich zwingenden Rückgewähranspruchs der Gesellschaft wird üblicherweise vom Vorliegen einer Forderung auszugehen sein.

Aus diesen VwGH-Erkenntnissen kann abgeleitet werden, dass wenn von der Gesellschaft dem Gesellschafter ein Vorteil (z.B. Geld) zugewendet wird und zeitnah durch eine Forderung gegenüber dem Gesellschafter ausgeglichen wird, grundsätzlich nicht von einer verdeckten Ausschüttung auszugehen ist. Ebenso wenig liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, wenn ein Gegenstand von der GmbH zu einem fremdüblichen Preis an den Gesellschafter verkauft wird und im Gegenzug keine Barzahlung erfolgt, sondern von der GmbH eine Forderung eingebucht wird. Eine verdeckte Ausschüttung könnte hingegen dann angenommen werden, wenn keine durchsetzbare Forderung bei der Gesellschaft vorliegt, was anzunehmen wäre, wenn der Gesellschafter im Zeitpunkt des Geldflusses über keine ausreichende Bonität verfügt und zudem auch keine entsprechenden Sicherheiten beigebracht worden sind.

Für den Steuerpflichtigen sind diese beiden VwGH-Entscheidungen sehr erfreulich, da bei „Entnahmen“ aus der GmbH wohl nur bei Vorliegen bestimmter Umstände und nicht pauschal von einer verdeckten Ausschüttung aufgrund formaler Kriterien ausgegangen werden kann. Gleichwohl dürfte es ratsam sein, einen Rahmen für die Ausnutzung des Verrechnungskontos festzulegen, um die Bonität des Schuldners besser beurteilen zu können. Außerdem sollte sichergestellt werden, dass das Verrechnungskonto auch Rückzahlungen des Gesellschafters aufweist und die Gesellschaft nicht als „Selbstbedienungsladen“ für den Gesellschafter dient. Verschlechtert sich die Bonität des Gesellschafters nach der Darlehensvergabe, so könnte jedoch eine verdeckte Ausschüttung vorliegen, sofern die GmbH die Fälligstellung bzw. die Eintreibung der Forderung unterlässt.

Unternehmensbewertung anhand von Multiplikatoren

März 2015

Die Bewertung von Unternehmen stellt seit jeher eine besondere Herausforderung für Bewerter, Gutachter und Unternehmer dar. Schließlich dreht sich dabei alles um die Frage „was ist mein Unternehmen wirklich wert?“. Sei es nun, dass sich diese Frage stellt weil ein Unternehmen gekauft oder verkauft werden soll oder bloß, weil ein Unternehmer wissen möchte, welchen Wert er seinem Unternehmen beizumessen hat. Mit dieser Frage beschäftigt sich auch die Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT) intensiv.

Der Fachsenat der KWT hat am 26. März 2014 ein neues Fachgutachten zur Unternehmensbewertung veröffentlicht. Dieses Fachgutachten thematisiert erstmals explizit die Anwendung von Multiplikatormethoden zur Bewertung. Einerseits dürfen Unternehmen, die nicht der Rechnungslegungspflicht nach dem UGB unterliegen, mittels Multiplikatorverfahren bewertet werden, andererseits sind alle Bewertungsergebnisse, die auf Basis eines Discounted Cash Flow (DCF) - Modells – also eines Barwertmodells – ermittelt wurden, zwingend zu plausibilisieren. Das Fachgutachten schlägt auch hier die Anwendung der Multiplikatormethode vor.

Einführung in die Bewertung

Bei der Bewertung von Unternehmen anhand der Multiplikatormethode wird versucht, den Unternehmenswert durch einen Vergleich mit anderen Unternehmen zu errechnen. Hinter dieser Vorgehensweise steht der Gedanke, dass vergleichbare Vermögenswerte ähnliche Preise aufweisen und daher Preise für vergleichbare Unternehmen einen wichtigen Indikator für Unternehmenswerte darstellen. Der Unternehmenswert wird nicht durch eine Abzinsung zukünftiger Cash Flows ermittelt, sondern durch eine Multiplikation eines sogenannten Multiplikators mit einer Bezugsgröße.

Beispiel: Das zu bewertende Unternehmen ist in der Gastronomie tätig und hat im Jahr 2014 Umsätze von 400.000 € (Bezugsgröße) erzielt. Der Branchenmultiplikator bezogen auf die Umsätze beläuft sich in der Gastronomiebranche auf 0,65. Daraus ergibt sich ein Unternehmenswert von 400.000 € x 0,65 = 260.000 €.

Der große Vorteil der Multiplikatormethode ist die einfache Durchführbarkeit der Bewertung. Im Gegensatz zu Kapitalwertmodellen muss keine aufwendige Zukunftsplanung aufgestellt werden, aus der anschließend Cash Flows abgeleitet werden. Multiplikatoren eignen sich besonders gut für die Bewertung von Klein- und Mittelbetrieben, da häufig homogene Kosten- und Erlösstrukturen vorliegen. Ein Nachteil der Multiplikatormethode ist allerdings die fehlende theoretische Begründung. Während für das Kapitalwertmodell fundierte theoretische Modelle vorliegen, fehlen diese für die Multiplikatormethode. Trotzdem kann die Multiplikatormethode keineswegs vernachlässigt werden, da sie auf beobachtbaren Daten am Markt basiert und daher von großer Bedeutung ist.

Der Multiplikator wird anhand eines vergleichbaren Unternehmens oder einer Gruppe von vergleichbaren Unternehmen (Peer Group) ermittelt. Dabei ist darauf zu achten, dass das Unternehmen bzw. die Gruppe von Unternehmen mit dem zu bewertenden Unternehmen in den wesentlichsten Eigenschaften vergleichbar ist. Dazu zählen beispielsweise die Branche, das Geschäftsmodell, die geografische Abdeckung, die Profitabilität, die Anlagenintensität oder auch das Wachstum des Unternehmens. Der Multiplikator errechnet sich dann aus der Division von Marktpreis des Eigenkapitals bzw. Gesamtkapitals und der jeweiligen Bezugsgröße. Als Bezugsgrößen können der Umsatz, das EBIT oder auch das EBITDA herangezogen werden. In diesem Fall stellt der Unternehmenswert den Marktpreis des Gesamtkapitals dar, von dem noch die Nettofinanzverbindlichkeiten abzuziehen sind. Wird der Jahresüberschuss als Bezugsgröße verwendet, so ergibt sich direkt der Marktpreis des Eigenkapitals. Bei der Auswahl der Bezugsgröße sollte gemäß Fachgutachten das EBIT oder das EBITDA herangezogen werden, da der Wert eines Unternehmens ganz zentral von der Fähigkeit, im operativen Geschäft Gewinne zu erzielen, abhängt. Werden Umsatz-Multiples zur Bewertung herangezogen, so wird implizit davon ausgegangen, dass das zu bewertende Unternehmen die gleiche Ertragskraft wie das Unternehmen der Peer Group hat.

Multiplikatoren nach Branchen

In einer kürzlich veröffentlichten Studie wurden anhand von Unternehmenskäufen/verkäufen in Österreich, Deutschland und der Schweiz zwischen 1.1.2010 und 5.11.2013 folgende Branchenmultiplikatoren ermittelt (siehe Tabelle). Angegeben wird hier jeweils der Median, da dieser am wenigsten durch Ausreißer beeinflusst wird.

Quelle: Aschauer/Purtscher/Bozic: Eine Ableitung von Multiplikatoren aus vergangenen Transaktionen für die Plausibilitätsprüfung von Unternehmenswerten, RWZ 9/2014, S. 278

Rechnungslegungsänderungsgesetz 2014

Dezember 2014

Ende September wurde der Ministerialentwurf zum Rechnungslegungsänderungsgesetz 2014 (RÄG 2014) veröffentlicht. Nach einigen kleineren Anpassungen liegt nunmehr eine Regierungsvorlage vor, welche im Dezember zur Beschlussfassung gelangen soll. Mit dem RÄG 2014 sollen einerseits rechnungslegungsspezifische Vorgaben der EU umgesetzt werden, andererseits besteht eine weitere Zielsetzung darin, die unternehmensrechtlichen und steuerrechtlichen Bestimmungen anzugleichen. Betroffen sind Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Aktiengesellschaften sowie kapitalistische Personengesellschaften (GmbH & Co KG). Die Anwendung der geänderten Bestimmungen ist für jene Geschäftsjahre vorgesehen, die nach dem 31.12.2015 beginnen (somit bei Regelbilanzstichtag Jahresabschluss zum 31.12.2016). Die wichtigsten geplanten Änderungen im Überblick:

• Allgemeine Rechnungslegungsgrundsätze: Kodifizierung des Grundsatzes der Wesentlichkeit und des wirtschaftlichen Gehalts, wobei diese Begriffe in der Praxis ohnehin schon weitgehend etabliert sind.
• Änderung der Größenklassen: Die Grenzen für die einzelnen Größenklassen werden leicht angehoben und um die Kategorie der „Kleinstgesellschaften“ (sogenannte Micros) erweitert:

Kleinstgesellschaften brauchen keinen Anhang aufstellen. Weiters ist für diese der Strafrahmen für Zwangsstrafen generell halbiert. Apropos Zwangstrafen: für die Dauer von Insolvenzverfahren sollen keine Zwangsstrafen verhängt werden.

• Vorgaben zur Abschreibungsdauer eines Firmenwertes: Sofern die Nutzungsdauer nicht verlässlich geschätzt werden kann, hat die Abschreibung über 10 Jahre zu erfolgen (gilt nicht für bereits bilanzierte Firmenwerte). Eine Zuschreibung nach einer außerplanmäßigen Abschreibung ist nicht zulässig. Die Nutzungsdauer ist im Anhang anzugeben.
• Bilanzposten der unversteuerten Rücklagen wird abgeschafft: Die Position der unversteuerten Rücklagen (§ 205 UGB) wird ersatzlos gestrichen. Bestehende unversteuerte Rücklagen sollen unmittelbar in die Gewinnrücklage eingestellt werden. Damit verbundene (passive) Steuerlatzen werden durch Bildung einer Rückstellung berücksichtigt.
• Zuschreibung bei Finanzanlagen (§ 204 UGB): Das Wahlrecht auf Zuschreibungen zu verzichten, wenn der niedrigere Wert auch steuerlich beibehalten werden kann, entfällt künftig (Zuschreibungspflicht bei Wegfall der Gründe für eine außerplanmäßige Abschreibung). Steuerlich gibt es eine Übergangsregelung, welche die Einstellung des Zuschreibungsbetrags in eine (außerbilanzielle) unversteuerte Rücklage ermöglicht.
• Herstellungskosten von Sachanlagen und Vorräten: Hier ist eine Harmonisierung mit den steuerlichen Bewertungsansätzen vorgesehen. Dadurch besteht künftig eine bilanzielle Aktivierungspflicht (bisher Wahlrecht) für angemessene fixe und variable Gemeinkosten.
• Disagio: Durch eine Änderung in § 198 Abs. 7 UGB wird künftig eine Aktivierungspflicht (bisher Wahlrecht) für ein Disagio normiert. Ein Disagio liegt vor, wenn der Rückzahlungsbetrag einer Verbindlichkeit zum Zeitpunkt ihrer Begründung höher ist als ihr Auszahlungsbetrag.
• Bewertung von Rückstellungen: Rückstellungen sind künftig mit dem Erfüllungsbetrag anzusetzen (bisher Rückzahlungsbetrag), welcher bestmöglich zu schätzen ist. Bei der Bewertung sind auch Sachleistungsverpflichtungen zu berücksichtigen wie auch künftige Kostensteigerungen. Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind mit einem marktüblichen Zinssatz abzuzinsen. Sozialverpflichtungen (Abfertigungs-, Jubiläums- und Pensionsrückstellungen) sind entweder nach versicherungsmathematischen Grundsätzen oder alternativ pauschal mit einem durchschnittlichen Marktzinssatz bei einer Restlaufzeit von 15 Jahren zu ermitteln. Die steuerlichen Sonderregelungen gelten weiterhin. Soweit aufgrund der geänderten Bewertung von langfristigen Verpflichtungen, welche die Bildung einer Rückstellung erforderlich machen, eine Zuführung zu den Rückstellungen erforderlich ist, ist dieser Betrag über längstens fünf Jahre gleichmäßig verteilt nachzuholen.
• Latente Steuern: Angleichung an das international übliche „liability concept“ (bilanzorientiert) anstatt wie bisher Orientierung an der Gewinn- und Verlustrechnung. Wesentlich ist, dass es für mittelgroße und große Gesellschaft künftig zu einer Aktivierungspflicht kommt (bisher Wahlrecht). Für aktive latente Steuern auf Verlustvorträge besteht ein Aktivierungswahlrecht (bisher Aktivierungsverbot), wenn überzeugende substantielle Hinweise vorliegen, dass ausreichendes zu versteuerndes Ergebnis in Zukunft vorliegen wird.
• Kein außerordentliches Ergebnis mehr: In Anlehnung an die internationalen Rechungslegungsbestimmungen soll der Ausweis von außerordentlichen Aufwendungen und Erträgen in der Gewinn- und Verlustrechnung entfallen. Dafür sind dazu Angaben im Anhang zu machen.
• Gliederung Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung: Hier kommt es zu keinen fundamentalen Änderungen. Neben dem Entfall der unversteuerten Rücklagen sind eigene Anteile künftig als Minusposten im Eigenkapital zu zeigen. Das „EGT“ wird künftig als „Ergebnis vor Steuern“ bezeichnet.
• Konzernabschlüsse: Anhebung der Schwellenwerte für die Ausnahme von der Konsolidierung für mittlere Gruppen (Nettomethode: 20 Mio. € Bilanzsumme statt bisher 17,5 Mio. € und 40 Mio. € Umsatzerlöse statt bisher 35 Mio. €; bei der Bruttomethode: 24 Mio. € Bilanzsumme statt bisher 21 Mio. € und 24 Mio. € Umsatzerlöse statt bisher 35 Mio. €). Weiters wird bei neuen Erstkonsolidierungen die Buchwertmethode abgeschafft. Bei der Equity-Methode wird die in der Praxis ohnehin nicht allzu sehr verbreitete Kapitalanteilsmethode abgeschafft.
• Anhang: Die Angabepflichten im Anhang werden neu geregelt. Vor allem bei kleinen Gesellschaften werden die Angaben gestrafft. Bei mittelgroßen und großen Gesellschaften kommen allerdings zum Teil zusätzliche Angaben hinzu.

Wir werden Sie über den weiteren Gesetzwerdungsprozess informieren.