VwGH zur Steuerpflicht einer Kaufpreisrente im Scheidungsvergleich

Oktober 2023

Im Zuge einer einvernehmlichen Ehescheidung hatten zwei Eheleute eine Vereinbarung über die Unterhaltspflichten und die Aufteilung des Vermögens getroffen. Eine gemeinsam als Wertanlage gekaufte Immobilie sollte in das Alleineigentum der Frau übergehen, wobei die Frau eine monatliche Leibrente zu zahlen hatte. Wird eine Liegenschaft mittels Rente übertragen, die als angemessen gilt, liegt eine steuerlich beachtliche Gegenleistungsrente vor. Wird hingegen eine Rente gezahlt, die nicht als angemessene Gegenleistung qualifiziert werden kann, muss von einer freiwilligen Zuwendung bzw. einer Unterhaltsrente ausgegangen werden, welche steuerlich nicht relevant ist. Üblicherweise sind Aufteilungen im Scheidungsvergleich als unentgeltlich einzustufen, da Zahlungen ausschließlich oder überwiegend mit der früheren familiären Beziehung bzw. deren vermögensrechtlichen Abwicklung in Zusammenhang stehen.

Im konkreten Fall (VwGH GZ Ra 2022/13/0103 vom 28.6.2023) hatte sich die Rentenzahlung der Frau jedoch exakt an der Hälfte des Immobilienwerts bemessen. Zudem wurde auch ein versicherungsmathematisches Gutachten über den Barwert der Rentenverpflichtung eingeholt. Die Frau machte in dem Jahr, in dem die Zahlungen erstmals den kapitalisierten Wert der Rentenverpflichtung überstiegen, die Zahlungen als Sonderausgaben bzw. Werbungskosten geltend. Der VwGH hielt fest, dass sich Ausgleichzahlungen nach dem Ehegesetz i.d.R. nicht nach Leistung und Gegenleistung orientieren, sondern der familiären Sphäre zuzuordnen sind. Sofern die Aufteilung nach § 83 Ehegesetz erfolgt, liegt keine Veräußerung oder Anschaffung vor. Solche Ausgleichszahlungen unter Ehegatten werden regelmäßig nicht als exakte Gegenleistung festgelegt, da die Aufteilung nach Billigkeit, wie insbesondere auch in Form von Unterhaltsleistungen, Mitwirkung im Erwerb und Führung des gemeinsamen Haushalts, Pflege und Erziehung der Kinder usw. erfolgt. Da jedoch im konkreten Fall mittels versicherungsmathematischen Gutachtens die Höhe der Rente (Barwert der Kaufpreisrente) dem Wert des halben Hauses exakt gegenübergestellt wurde, kann aufgrund des Sachverhalts nicht davon ausgegangen werden, dass die Aufteilung bzw. die Zahlungen aus familiär bedingten Gründen heraus bemessen wurden.

Da im Sachverhalt der Austausch von Leistung und Gegenleistung im Vordergrund stand, wurde die Rente vom VwGH somit als steuerlich relevante Kaufpreisrente subsumiert. Wichtig war in diesem Zusammenhang die fremdüblich und kaufmännisch kalkulierte Ausgleichszahlung. Der VwGH betonte dabei, dass die Entscheidung anders gelautet hätte, wenn die Rentenzahlung auch Unterhaltsansprüche des Mannes abgegolten hätte. Steuerlich war also von einer beachtlichen entgeltlichen Kaufpreisrente auszugehen. Die frühere Ehegattin konnte somit die Rentenzahlungen einkommensteuerlich als Sonderausgaben nach § 18 Abs. 1 Z 1 EStG bzw. als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 1 EStG absetzen, sobald die Summe der Zahlungen die Gegenleistung (den kapitalisierten Wert der wiederkehrenden Bezüge) überstiegen hatte. Beim ehemaligen Ehegatten hingegen lag vice versa ein Veräußerungstatbestand vor. Somit wäre dem Regime der Immobilienertragsteuer folgend bei Neuvermögen eine steuerpflichtige Grundstücksveräußerung anzunehmen, für die wegen der laufenden Rentenzahlung nach § 30a Abs. 4 EStG der besondere Steuersatz von 30 % nicht zur Anwendung kommen kann. Somit wäre die Veräußerung mit dem Tarif zu versteuern, sobald die eingenommenen Zahlungen die auf ihn entfallenden Anschaffungs- und Herstellungskosten für die Immobilie übersteigen.

Bild: © Adobe Stock - AboutLife

Werbungskosten

Januar 2021

Werbungskosten

Wie definiert das Gesetz Werbungskosten?

Gemäß § 16 Einkommensteuergesetz (EStG) sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Sie kommen nur bei den außerbetrieblichen Einkunftsarten vor. Zu diesen zählen Einkünfte aus

• nichtselbständiger Arbeit,
• Kapitalvermögen,
• Vermietung und Verpachtung sowie
• sonstige Einkünfte.

Es muss ein (objektiver) Zusammenhang zur beruflichen Tätigkeit bestehen. Notwendigkeit und Zweckmäßigkeit von Ausgaben werden nicht geprüft.

Erwachsen bei nichtselbständigen Einkünften Werbungskosten ist ohne Nachweis ein Pauschbetrag von jährlich 132 € abzusetzen, ausgenommen es steht ein Pensionistenabsetzbetrag zu. Bestimmte Werbungskosten sind auf diesen Pauschbetrag nicht anzurechnen. Im Fall von höheren Werbungskosten können diese alternativ zum Werbungskostenpauschale geltend gemacht werden.

Untenstehend finden Sie eine Auflistung der wichtigsten Werbungskosten:

Absetzung für Abnutzung
Abgaben
Aktentasche
Antiquitäten
Arbeitsessen
Arbeitskleidung
Arbeitsmittel
Arbeitszimmer
Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten
Berufsgruppenpauschale
Betriebsratsumlage
Bewerbungskosten
Bürgschaften
Computer
Dauernde Lasten
Dienstreisen
Doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten
Expatriates
Fachliteratur
Fahrtkosten
Fehlgelder
Führerschein
Gebäude
Geringwertige Wirtschaftsgüter
Gewerkschaftsbeiträge
Internet
Kammerbeiträge
KFZ
Pendlerpauschale
Prozesskosten
Rechtsberatungskosten
Reisekosten
Schätzgutachten (Vermietung und Verpachtung)
Schuldzinsen
Sozialversicherungsbeiträge
Sprachkurse
Steuerberatungskosten
Strafen
Studiengebühren
Studienreise
Telefonkosten
Umzugskosten
Versicherungsbeiträge
Wohnbauförderungsbeiträge

Absetzung für Abnutzung:

Die AfA ist vom wirtschaftlichen Eigentümer geltend zu machen. Im Fall von Miteigentum wird die AfA aufgeteilt.

• Gebäude

Das Gebäude darf nicht zu einem Betriebsvermögen gehören (sonst: Betriebsausgaben). Der AfA sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugrunde zu legen. Grund und Boden ist nicht abnutzbar, ein entsprechender Anteil ist daher auszuscheiden. Bei unentgeltlichem Erwerb ist die AfA des Rechtsvorgängers fortzusetzen.

Bei Gebäuden, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, können ohne Nachweis der Nutzungsdauer jährlich 1,5% abgeschrieben werden. Das entspricht einer Nutzungsdauer von 66,6 Jahren. Eine kürzere Nutzungsdauer muss durch ein Sachverständigengutachten nachgewiesen werden.

Für angeschaffte bebaute Grundstücke des Privatvermögens ist ein explizites pauschales Aufteilungsverhältnis von 40% für Grund und Boden und 60% für Gebäude vorgesehen. Ein davon abweichendes Aufteilungsverhältnis kann im Einzelfall durch ein entsprechendes Gutachten nachgewiesen werden.

Ab 2016 kann bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung u.a. bei der Absetzung für außergewöhnliche technische / wirtschaftliche Abnutzung eine gleichmäßige Verteilung auf 15 Jahre beantragt werden (zuvor war eine Verteilung auf 10 Jahre möglich).

• Sonstige Wirtschaftsgüter

Auch hier sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugrunde zu legen. Beim unentgeltlichen Erwerb sind die fiktiven Anschaffungskosten anzusetzen. Geringwertige Wirtschaftsgüter (s. Artikel Betriebsausgaben Geringwertige Wirtschaftsgüter) können sofort abgesetzt werden.

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Abgaben:

Abgaben sind abzugsfähig, sofern sie sich auf Wirtschaftsgüter beziehen, die dem Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einnahmen dienen. Umfasst sind lediglich regelmäßig wiederkehrende Abgaben (z.B. die Grundsteuer), nicht jedoch einmalige Abgaben wie die Grunderwerbsteuer, die zu den Anschaffungskosten zählt (s.o.: Absetzung für Abnutzung).

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Aktentasche:

Eine überwiegend beruflich genutzte Aktentasche ist abzugsfähig.

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Antiquitäten:

siehe Artikel Betriebsausgaben Antiquitäten

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Arbeitsessen:

Arbeitsessen mit zumindest überwiegendem Werbecharakter sind zur Hälfte als Werbungskosten abzugsfähig. Der Begriff der Werbung ist nicht eindeutig definiert. Im Wesentlichen wird darunter verstanden, dass eine Produkt- oder Leistungsinformation geboten werden muss. Es muss jedenfalls eine berufliche Veranlassung gegeben sein. Ferner empfiehlt es sich, den Werbecharakter eines Arbeitsessens mittels Geschäftsunterlagen nachzuweisen.

Sonderfall Arbeitsessen im Zuge einer Reise:
Ein Arbeitsessen (mit Werbecharakter) auf einer Inlandsreise kürzt das Tagesgeld (s.u.: Reisekosten) um 13,20 €. Bei Auslandsreisen erfolgt keine Kürzung, bei zwei Arbeitsessen steht jedoch nur ein Drittel des jeweiligen Höchstsatzes zu.

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Arbeitskleidung:

siehe Artikel Betriebsausgaben Arbeitskleidung

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Arbeitsmittel:

Nach der Rechtsprechung ist der Begriff Arbeitsmittel weit auszulegen: Unter diesen Begriff fallen alle Hilfsmittel, die zur Erbringung der vom Arbeitnehmer zu leistenden Arbeit erforderlich sind und nicht vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt werden. Aufwendungen für die Beschaffung von Arbeitsmitteln sind jedoch nur dann Werbungskosten, wenn die Arbeit ohne diese Hilfsmittel nicht ausgeübt werden kann, wenn also die betreffenden Aufwendungen für die Sicherung und Erhaltung der Einnahmen des Steuerpflichtigen unvermeidlich sind. Es ist nicht notwendig, dass der Arbeitgeber die Anschaffung des Arbeitsmittels anordnet.

Typische Arbeitsmittel sind etwa KFZ, Computer, Telefon, Internet, Fachliteratur (s.u.).

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Arbeitszimmer:

siehe Artikel Betriebsausgaben Arbeitszimmer

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Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten:

Ausbildungskosten sind Kosten, die durch das Erlernen eines Berufes anfallen. Sie sind absetzbar, wenn sie im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit stehen.

Fortbildungskosten sind Ausgaben zum Zweck der Verbesserung der bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten. Damit Abzugsfähigkeit gegeben ist, müssen auch Fortbildungskosten im Zusammenhang mit einer bereits ausgeübten beruflichen Tätigkeit stehen.

Eine absetzbare Umschulung liegt vor, wenn umfassende Umschulungsmaßnahmen auf die tatsächliche Ausübung eines anderen Berufs abzielen.

• Führerschein:
  Kosten für einen PKW- oder Motorradführerschein zählen zu den Aufwendungen der privaten Lebensführung und sind nicht abzugsfähig. Aufwendungen zum Erwerb eines LKW- oder Busführerscheins können Werbungskosten darstellen.
• Sprachkurse:
  Voraussetzung ist eine berufliche Veranlassung und ein konkreter Nutzen für den Beruf. Sprachkurse im Ausland können eine Studienreise darstellen.
• Studiengebühren (Fachhochschule, Universität):
  Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige eine berufliche Tätigkeit neben dem Studium ausübt. Dazu zählen auch Hilfstätigkeiten oder fallweise Beschäftigungen. In Betracht kommt insbesondere eine Absetzung als umfassende Umschulung.
• Eine Studienreise muss nahezu ausschließlich beruflich veranlasst sein. Wenn eine klare Trennung in berufliche und private Reiseabschnitte möglich ist dürfen die Fahrt- und Reisekosten aufgeteilt werden.
  Eine (nahezu) ausschließliche berufliche Veranlassung liegt vor, wenn
• Planung und Durchführung der Reise in einer lehrgangsmäßigen Organisation erfolgen oder sonst in einer Weise, welche die berufliche Bedingtheit einwandfrei erkennen lässt,
• der Steuerpflichtige Kenntnisse erwerben soll, die eine konkrete Verwendung in seinem Beruf zulassen,
• Reiseprogramm und Durchführung nur auf die Berufsgruppe des Steuerpflichtigen abgestellt sind und
• allgemein interessierende Programmpunkte nur im Rahmen eines normüblichen Freizeitausmaßes anfallen.

Die Rückzahlung von Aus- und Fortbildungskosten an den Arbeitgeber aufgrund einer vorzeitigen Beendigung des Dienstverhältnisses stellt Werbungskosten dar. Bei noch aufrechtem Dienstverhältnis sind diese Werbungskosten in der Personalverrechnung zu berücksichtigen.

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Berufsgruppenpauschale:

Durch Verordnung des Bundesministers für Finanzen wurden für bestimmte Berufsgruppen Durchschnittssätze festgelegt, die statt des Werbungskostenpauschbetrages von 132 € (s.o.) gelten. Im Falle höherer Werbungskosten können alternativ die tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden. Diese Berufsgruppen sind:

• Artisten
• Bühnenangehörige, Filmschauspieler
• Fernsehschaffende
• Journalisten
• Musiker
• Forstarbeiter, Förster und Berufsjäger im Revierdienst
• Hausbesorger
• Heimarbeiter
• Vertreter
• Mitglieder einer Stadt-, Gemeinde- oder Ortsvertretung

Das Berufsgruppenpauschale wird im Weg der Arbeitnehmerveranlagung geltend gemacht.

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Betriebsratsumlage:

Es handelt sich ausdrücklich um Werbungskosten.

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Bewerbungskosten:

Kosten für (auch erfolglose) Bewerbungen und Vorstellungsgespräche werden als Werbungskosten anerkannt. Voraussetzung ist ein entsprechender Nachweis. Auch Fahrtkosten bzw. Kilometergeld, Tag- und Nächtigungsgeld können geltend gemacht werden. Beim Taggeld ist zu beachten, dass dies nur dann zusteht, wenn eine Nächtigung erforderlich ist.

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Bürgschaften:

Steht die Bürgschaft im Zusammenhang mit einer nichtselbständigen Tätigkeit (z.B. der Sicherung der Anstellung) können Werbungskosten vorliegen. Bürgschaftszahlungen eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer Kapitalgesellschaft werden in der Regel nicht als Werbungskosten anerkannt, weil ihre Begründung vorrangig als im Gesellschaftsverhältnis liegend angesehen wird, nicht in der Anstellung.

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Computer:

In der Regel wird eine vierjährige Nutzungsdauer für einen Computer angenommen (s.o. Absetzung für Abnutzung). Die Kosten für einen (auch) beruflich genutzten Computer sind abzugsfähig. Der Anteil der privaten Nutzung ist aus den Werbungskosten auszuscheiden. Sofern sich der Computer in der Wohnung des Steuerpflichtigen befindet, nimmt die Finanzverwaltung eine private Nutzung von mindestens 40% an. Eine höhere berufliche Nutzung muss nachgewiesen werden.

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Dauernde Lasten:

Dauernde Lasten ist ein Oberbegriff, unter den Renten und sonstige dauernde Lasten fallen. Eine Rente besteht in regelmäßigen Leistungen, die aufgrund eines Anspruches darauf geleistet werden. Renten sind nicht mit Ratenzahlungen gleichzusetzen, die Renten haben ein aleatorisches Moment, d.h. das Ende der Rentenzahlungen ist an ein ungewisses Ereignis gebunden (z.B.: Leibrente). Sonstige dauernde Lasten werden für einen längeren Zeitraum (mindestens 10 Jahre lang) geleistet. Sowohl bei Renten als auch bei sonstigen dauernden Lasten muss eine Verpflichtung zur Leistung bestehen.

Das Gesetz nennt dauernde Lasten ausdrücklich als Werbungskosten, sofern diese mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Der Abzug ist nur insoweit zulässig, als die Summe der verausgabten Beträge den Wert der Gegenleistung übersteigt. Soweit keine Werbungskosten vorliegen, können dauernde Lasten Sonderausgaben darstellen.

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Dienstreisen:

Eine Dienstreise liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers seinen Dienstort zur Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt oder so weit weg von seinem ständigen Wohnort arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort nicht zugemutet werden kann (Faustregel: ab ca. 120 km). Vom Arbeitgeber bezahlte Kilometer-, Tages- und Nächtigungsgelder für eine Dienstreise sind steuerfrei, weil Reisekostenersätze keine Einkünfte für den Arbeitnehmer sind. Zahlt der Arbeitgeber höhere Beträge als die gesetzlich vorgesehenen, so bilden diese, die jeweiligen Grenzen übersteigenden Beträge, steuerpflichtigen Arbeitslohn.

Das lohnsteuerfreie Kilometergeld ist mit max. 30.000 km pro Kalenderjahr begrenzt. Es ist ein Fahrtenbuch zu führen.

Für Tagesgelder gilt grundsätzlich: Sie sind für Inlandsdienstreisen mit einem Betrag von 26,40 € pro Tag steuerfrei. Die Dienstreise muss länger als drei Stunden dauern.

Nächtigungsgeld steht im Umfang der tatsächlichen Kosten der Nächtigung zu. Alternativ kann Nächtigungsgeld nach den gesetzlichen Sätzen geltend gemacht werden, das sind im Inland 15,00 € pro Nächtigung inklusive Frühstück.

(Differenz-)Werbungskosten können geltend gemacht werden, wenn der Arbeitgeber keinen oder nicht den vollständigen Reisekostenersatz leistet.

Unterscheiden Sie Dienstreisen von Reisen (s.u.)!

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Doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten:

Für den Fall, dass dem Steuerpflichtigen eine tägliche Rückkehr zum Familienwohnsitz unzumutbar ist (Richtwert für Entfernung ca. 120 km) und er daher eine Wohnung nahe seinem Arbeitsplatz nimmt, können die Aufwendungen für diese Wohnung (Miete, Betriebskosten, Einrichtung) grundsätzlich als Werbungskosten abgesetzt werden. Die doppelte Haushaltsführung muss beruflich veranlasst sein, eine Verlegung des Familienwohnsitzes muss unzumutbar sein. Ferner muss eine über die Nächtigungsfunktion hinausgehende Nutzung vorliegen. Eine Verlegung des gesamten Familienwohnsitzes gilt insbesondere dann als unzumutbar, wenn der Ehegatte am Familienwohnsitz Einkünfte aus einer Erwerbstätigkeit erzielt und diese nicht bloß ein untergeordnetes Ausmaß aufweisen.

Für eine Wohnung, in welcher der Steuerpflichtige und seine Familie wohnen, können Kosten bis 2.200 € pro Monat (Miete und Betriebskosten) abgesetzt werden.

Im Fall der doppelten Haushaltsführung sind Kosten von Familienheimfahrten als Werbungskosten abzugsfähig, und zwar bis zu einem monatlichen Höchstbetrag von 306,00 €.

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Expatriates:

Unter bestimmten Voraussetzungen (u.a. höchstens 5 Jahre in Österreich, ausländischer Arbeitgeber, kein Wohnsitz in Österreich innerhalb der letzten 10 Jahre) können Expatriates ein Werbungskostenpauschale (anstelle der tatsächlichen Werbungskosten) von bis zu 10.000 € jährlich geltend machen. Diese pauschalen Werbungskosten sind bereits in der Lohnverrechnung des Arbeitgebers zu berücksichtigen. Bei höheren tatsächlichen Werbungskosten ist die Geltendmachung im Wege der Arbeitnehmerveranlagung ratsam.

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Fachliteratur:

Beruflich verwendete Fachliteratur (z.B. Bücher, Zeitschriften) sind Werbungskosten, sofern es sich nicht um allgemeinbildende Literatur oder Tageszeitungen handelt. Unter Umständen ist der wesentliche Inhalt der Werke bekanntzugeben.

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Fahrtkosten:

Kosten für beruflich veranlasste Fahrten sind Werbungskosten, die in ihrer tatsächlichen Höhe geltend gemacht werden können. Stattdessen kann jedoch auch das amtliche Kilometergeld abgezogen werden. Das Kilometergeld steht bis zu einer Fahrtleistung von maximal 30.000 km pro Kalenderjahr zu. Es ist ein Fahrtenbuch zu führen.

Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind durch den Verkehrsabsetzbetrag (s.u.) und eventuell das Pendlerpauschale (s.u.) abgegolten.

Unterscheiden Sie Fahrtkosten von Reisekosten (s.u.)!

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Fehlgelder:

Dem Arbeitgeber ersetzte Kassenfehlbeträge sind Werbungskosten.

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Führerschein:

siehe Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Gebäude:

s.o. Absetzung für Abnutzung

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Geringwertige Wirtschaftsgüter:

siehe Artikel: Betriebsausgaben Geringwertige Wirtschaftsgüter

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Gewerkschaftsbeiträge:

Es handelt sich um Werbungskosten.

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Internet:

Wie beim Computer sind auch beruflich veranlasste Internetkosten abzugsfähig. Liegt auch eine private Nutzung vor, werden die Kosten aufgeteilt. Der Privatanteil ist, allenfalls durch Schätzung, auszuscheiden. Auch Aufwendungen für spezielle berufliche Anwendungen wie etwa Rechtsdatenbanken sind abzugsfähig.

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Kammerbeiträge:

Kammerbeiträge sind vom Gesetz ausdrücklich genannte Werbungskosten.

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KFZ:

Wird ein privates KFZ (es muss nicht das eigene sein) für berufliche Fahrten genutzt, so können diese Kosten entweder im tatsächlich nachgewiesenen Umfang oder in Form von Kilometergeld als Werbungskosten abgesetzt werden. Beträgt die Fahrtleistung mehr als 30.000 km pro Jahr, darf entweder Kilometergeld für 30.000 km oder die tatsächlichen Aufwendungen für alle Fahrten angesetzt werden.

Mit dem Kilometergeld gelten die meisten Kosten im Zusammenhang mit dem KFZ als abgegolten (Treibstoff, Service, Vignette, Versicherungen inkl. Steuer, etc.).

Auf Verlangen des Finanzamtes ist ein Fahrtenbuch vorzulegen.

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Pendlerpauschale:

Fahrten eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind grundsätzlich mit dem Verkehrsabsetzbetrag (s.u.) abgegolten. Zusätzlich kann ein Pendlerpauschale (sowie ein Pendlereuro) geltend gemacht werden, wenn

• die Benützung eines Massenverkehrsmittels zumutbar ist und die Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mindestens 20 km beträgt (kleines Pendlerpauschale) oder
• die Benützung eines Massenverkehrsmittels zumindest auf dem halben Arbeitsweg nicht zumutbar ist und die Entfernung mindestens zwei Kilometer beträgt (großes Pendlerpauschale).

Kilometergeld oder Fahrtkosten in der tatsächlichen Höhe können bei Fahrten des Arbeitnehmers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht alternativ zum Pendlerpauschale und/oder Verkehrsabsetzbetrag geltend gemacht werden.

Mittels Pendlerrechner wird die Höhe eines etwaig zustehenden Pendlerpauschales bzw. Pendlereuros ermittelt.

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Prozesskosten:

Berufsbedingte Kosten für einen Zivilprozess, z.B. arbeitsrechtliche Ansprüche, sind Werbungskosten. Prozesskosten für ein gerichtliches oder verwaltungsrechtliches Strafverfahren sind nur bei (teilweisem) Freispruch oder Einstellung des Verfahrens wegen eines Strafaufhebungsgrundes abzugsfähig.

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Rechtsberatungskosten:

Ist die Rechtsberatung beruflich veranlasst, liegen Werbungskosten vor.

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Reisekosten:

Die beruflich veranlasste Reise setzt im Gegensatz zur Dienstreise keinen Auftrag des Arbeitgebers voraus. Sie muss ausschließlich beruflich veranlasst sein bzw. findet bei Trennbarkeit in einen privaten und einen beruflichen Teil eine Aufteilung der Reisekosten statt.

Eine Reise liegt vor, wenn die Reisedauer mehr als drei Stunden beträgt, der Steuerpflichtige sich mindestens 25 km vom Mittelpunkt der Tätigkeit entfernt und am Einsatzort kein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird.

Reisekosten sind entweder:

• Tagesgelder (Verpflegungsmehraufwand) oder
• Nächtigungsgelder bzw. Kosten einer Nächtigung

Fahrtkosten stehen unabhängig davon zu, ob eine Reise vorliegt, ausgenommen es handelt sich um Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (siehe Pendlerpauschale, Verkehrsabsetzbetrag).

Das maximale Tagesgeld beträgt 26,40 €. Höhere Kosten für Verpflegung werden nicht berücksichtigt. Nächtigungsaufwendungen können entweder in Höhe der tatsächlich angefallenen Kosten abgesetzt werden oder mit einem Pauschbetrag von 15,00 € (inkl. Frühstück).

Für Auslandsreisen gelten, je nach Staat, andere Sätze.

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Schätzgutachten (Vermietung und Verpachtung):

Wird ein Schätzgutachten zum Zweck des Erwerbs eines Gebäudes erstellt, so gehören diese Kosten zu den Anschaffungskosten (s.o. Absetzung für Abnutzung).

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Schuldzinsen:

Schuldzinsen, d.h. Zinsen für die Überlassung von Kapital, die mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind abzugsfähig.

Schuldzinsen im Zusammenhang mit der Anschaffung, Herstellung oder Erhaltung eines Mietobjektes sind als Werbungskosten aus Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig.

Zinsen für die Anschaffung von Arbeitsmitteln sind Werbungskosten.

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Sozialversicherungsbeiträge:

Pflichtversicherungsbeiträge in der gesetzlichen Sozialversicherung sind vom Gesetz ausdrücklich genannte Werbungskosten.

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Sprachkurse:

siehe Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Steuerberatungskosten:

Zahlungen an einen Wirtschaftstreuhänder, dessen Tätigkeit schwerpunktmäßig die Ermittlung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bildet, sind Werbungskosten. Andernfalls liegen - wenn an eine berufsrechtlich befugte Person gezahlt - Sonderausgaben vor.

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Strafen:

siehe Artikel: Betriebsausgaben

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Studiengebühren:

siehe Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Studienreise

siehe Ausbildungs-, Fortbildungs- und Umschulungskosten

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Telefonkosten:

Kosten für berufliche Telefonate sind in der tatsächlichen Höhe abzugsfähig. Wird ein Telefon beruflich und privat genutzt, erfolgt eine Aufteilung. Ist die Aufteilung nicht genau nachweisbar, erfolgt eine Schätzung des beruflichen Anteils der Telefonkosten.

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Umzugskosten:

Bei einer Verpflichtung zum Wohnungswechsel durch den Arbeitgeber (z.B. Bezug einer Dienstwohnung) liegen Werbungskosten vor. Beruflich veranlasst sind auch Umzugskosten, weil der neue Dienstort vom bisherigen Wohnort unzumutbar weit entfernt liegt. Umzug bedeutet, dass der bisherige Wohnsitz aufgegeben wird (andernfalls siehe: Doppelte Haushaltsführung).

Anschaffungskosten im Zusammenhang mit einer Eigentumswohnung sind nicht abzugsfähig.

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Versicherungsbeiträge:

Versicherungsprämien für Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einnahmen dienen, sind abzugsfähig (z.B. Gebäudeversicherungen).

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Wohnbauförderungsbeiträge:

Es handelt sich ausdrücklich um Werbungskosten.

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Geänderte Rentenbarwertfaktoren ab 1.1.2009

März 2009

Mit Verordnung (BGBl II 20/2009 vom 20.1.2009) hat die Finanzverwaltung der in den letzten Jahren sukzessiv steigenden Lebenserwartung Rechnung getragen und die Rentenbarwertfaktoren, die für die steuerliche Bewertung von Renten heranzuziehen sind, geändert. Bedeutung haben diese Berechnungsfaktoren insbesondere bei der Übertragung von Wirtschaftsgütern gegen Leibrente. Die erhaltenen Renten sind nämlich erst dann steuerpflichtig, wenn die Rentenzahlungen den Wert des übertragenen Wirtschaftsgutes übersteigen. Der Wert des übertragenen Wirtschaftsgutes errechnet sich dabei aus dem Jahresbetrag der Rente, multipliziert mit dem jeweiligen steuerlichen Rentenbarwertfaktor. Durch die Berücksichtigung der höheren Lebenserwartung werden Renten künftig beim Verkäufer erst später steuerpflichtig, beim Rentenzahler allerdings auch erst später als Sonderausgaben absetzbar. Die neuen Rentenbarwertfaktoren sind auf Vereinbarungen, die nach dem 31.12.2008 abgeschlossen werden, anzuwenden. In bestimmten Fällen gelten sie auch für vor dem 1.1.2009 abgeschlossene Vereinbarungen.

Besteuerung von Gegenleistungsrenten im außerbetrieblichen Bereich ab 2004

Januar 2005

Bisher wurden Renten dann steuerpflichtig, wenn sie den nach § 16 BewG (altem Recht) kapitalisierten Wert überstiegen haben. Die damals geltenden Vervielfacher des Jahreswertes der Rente konnten in bestimmten Fällen dazu führen, dass der kapitalisierte Wert der Rente niedriger war, als der geleistete Einmalerlag. Die Rente wurde daher bereits steuerpflichtig bzw. sonderausgabenwirksam, obwohl der hiefür geleistete Betrag höher war, als die Summe der zugeflossenen Rentenbeträge, und somit eine bloße Vermögensumschichtung vorlag. Dieses Missverhältnis wurde ab 2004 wie folgt repariert:

Gegenleistungsrenten ab 2004

:: Angemessene Gegenleistung

- Gegenleistung in Geld
Die Rente wird nunmehr insoweit steuerpflichtig, als sie inklusive eventuell geleisteter Abfindungen oder Einmalzahlungen den Wert des geleisteten Einmalerlages übersteigt. Eine Kapitalisierung der Rente unterbleibt.
- Gegenleistung nicht im Geld
Wird die Rente für die Übertragung von privaten Wirtschaftsgütern bezahlt, ist die Kaufpreisrente gemäß § 16 BewG (neues Recht) nach versicherungsmathematischen Grundsätzen zu kapitalisieren. Dieser Wert ist in der Regel höher als nach altem Recht, womit die Rente erst später steuerpflichtig bzw. sonderausgabenwirksam wird.

:: Keine angemessene Gegenleistung

Stellt die Rente anlässlich der Übertragung eines Wirtschaftsgutes keine angemessene Gegenleistung dar, wird sie nur dann steuerpflichtig, wenn sie keine Betriebseinnahmen darstellt und keine derart unangemessene Höhe hat, dass der Zusammenhang zwischen dem Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes und der Rente wirtschaftlich bedeutungslos ist. Das ist dann der Fall, wenn die Rente weniger als die Hälfte des gemeinen Wertes des übertragenen Wirtschaftsgutes ausmacht bzw. die Rente unangemessen hoch ist, was in der Regel der Fall ist, wenn sie über 200 % des Wertes des Wirtschaftsgutes liegt. In diesem Fall handelt es sich um eine einkommensteuerfreie Unterhaltsrente (Rz 7002 EStR).

Option zur Besteuerung nach altem Recht

Des einen Leid (Rentenempfänger wird steuerpflichtig) des andern Freud (der Rentenzahler kann die Zahlung als Sonderausgabe geltend machen) kann z.B. bei Familienmodellen zu Härten führen, wenn Kinder mit hoher Steuerprogression an Eltern mit niedriger Steuerprogression eine Kaufpreisrente zahlen. § 124 b Z 82 EStG räumt zur Beseitigung dieser Härte ein Optionsrecht ein. Verträge, die bis 31. Dezember 2003 zustande gekommen sind, können steuerlich nach altem Recht behandelt werden, wenn die Vertragsparteien einvernehmlich an das Finanzamt bis 31. Dezember 2006 den entsprechenden Antrag stellen.

Kapitalisierung der Renten

§ 16 BewG (neues Recht) normiert die Kapitalisierung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen und ermächtigt das BMF durch Verordnung die Erlebenswahrscheinlichkeiten festzusetzen. Diese Verordnung wurde am 30. Dezember 2003 erlassen. Weiters wird auf den Rentenerlass des BMF vom 17. Dezember 2003 verwiesen. Die darin veröffentlichten Formeln erschließen sich wohl nur einem Versicherungsmathematiker. Zur Unterstützung von Laien hat das BMF aber ein Berechnungsprogramm betreffend die Rentenkapitalisierung im Internet bereitgestellt.
(www.bmf.gv.at/steuern/steuerberechnung)

Vergleich neues und altes Recht

:: Gegenleistung nicht in Geld (z.B. Liegenschaft)

Annahme:
Bewertungsstichtag: 31. Dezember 2004
Geb.-Datum (Mann): 16. Oktober 1944 (60 a)
Jahresrate (J): € 1.500,- vorschüssig.

Steuerpflicht/Sonderausgabe
- Neues Recht (§ 29 Z 1, 4. Satz)
Formel lt. Erlass BMF 17.12.03: B = J mal äx (60)
1.500 x 13.292224 = € 19.938,34 - Barwert

- Altes Recht (§ 29 EStG iV § 16 BewG)
9facher Jahreswert

Nach altem Recht beginnt die Steuerpflicht/Abzug als Sonderausgabe nach 9 Jahren, nach neuem Recht erst nach über 13 Jahren (19.938.34 : 1.500 = 13,3 J)

:: Gegenleistung in Geld

Annahme:
Barerlag: € 20.000,-
Geb.-Datum (Frau): 8. April 1939
Leibrente: € 101.87 p.m

Steuerpflicht/Sonderausgabe

- Altes Recht (§ 29 EStG i.V. § 16 BewG)
7facher Jahreswert
- Neues Recht (§ 29 Z 1, 3.Satz)
- 20.000: (101,87 x 12 ) =16,37 Jahre

Nach altem Recht beginnt die Steuerpflicht/Abzug als Sonderausgabe nach 7 Jahren, nach neuem Recht erst nach über 16 Jahren.

Abschließende steuerliche Zusammenfassung

:: Gegenleistungsrenten gemäß § 29 Z1 EStG

Hier handelt es sich um eine Rentenzahlung für die Übertragung eines Wirtschaftsgutes aus dem Privatvermögen bei Angemessenheit von Leistung und Gegenleistung.
Die Zuflüsse sind KESt-frei, werden aber - wie oben ausgeführt - als sonstige Einkünftige steuerpflichtig, wenn die Summe der bezahlten Renten den Wert des übertragenen Wirtschaftsgutes übersteigt. Besteht das Wirtschaftsgut in Geld, dann ist der Geldbetrag maßgeblich, andernfalls der Barwert der Rente.
Im Ablebensfall ist der Abfindungsbetrag gemäß § 29 ErbStG erbschaftssteuerpflichtig, wird die Rente unter Lebenden übertragen, fällt Schenkungssteuer an.

:: Versicherungsleistungen gemäß § 27 Abs. 1 Z 6 EStG

Unterschiedsbeträge zwischen eingezahlten Versicherungsprämien und der Versicherungsleistung sind KESt-frei, aber als Einkünfte aus Kapitalvermögen steuerpflichtig, es sei denn, es handelt sich um eine Versicherung gegen laufende Prämien und um eine Versicherung gegen Einmalprämie, bei einer Laufzeit von mindestens 10 Jahren.
Die Auszahlung im Todesfall (reine Ablebensversicherung) ist aber jedenfalls einkommenssteuerfrei, da im Gesetzestext nur die Erlebensversicherung als steuerpflichtig gilt.
Im gegebenen Fall wird Erbschafts- bzw. Schenkungssteuer ausgelöst. Gemäß § 26 ErbStG ist das Versicherungsunternehmen verpflichtet, vor Auszahlung der Versicherungssumme oder der Leibrente an einen Anderen als den Versicherungsnehmer (Prämienzahler) dem Finanzamt den Empfangsberechtigten mitzuteilen. Abschließend sei noch erwähnt, dass man sich von der Höhe der in Versicherungsverträgen (oft Kapitalanlageplan genannt) angegebenen Renditen nicht blenden lassen sollte. Die Renditen errechnen sich aus einer vergleichbaren KESt-pflichtigen Veranlagung, welche aber nicht endbesteuert ist. Gegebenenfalls ist sie nämlich mit Einkommensteuer bzw. Schenkungs- oder Erbschaftssteuer belastet. Die Höhe dieser Belastung ist in der Praxis aber nicht vorausberechenbar

Steuerliche Hinweise zum Jahreswechsel

Dezember 2004

Sonderausgaben

Sie sind nur steuerwirksam, wenn sie noch vor Jahresende bezahlt werden. Hinsichtlich deren Höhe ist folgendes zu vermerken:

- Unbeschränkt abzugsfähig

Nachkauf von Pensionsversicherungszeiten (prüfen ob noch sinnvoll!) und freiwillige Weiterversicherung in der Pensionsversicherung. Steuerberatungskosten, sofern sie nicht Bertriebsausgaben sind; dies auch bei pauschalierten Steuerpflichtigen neben den Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten, sowie bestimmte Rentenzahlungen.

- Beschränkt abzugsfähig

Für die sogenannten Topfsonderausgaben (Personenversicherungen, Wohnraumbeschaffung …) besteht die Einschleifregelung für deren Absetzbarkeit ab einem steuerpflichtigen Einkommen von € 36.400,- bis diese ab € 50.600,- zur Gänze entfällt. Vom zustehenden Höchstbetrag für den Steuerpflichtigen in der Höhe von € 2.920,- ist aber weiters nur ein Viertel (€ 730,-) sonderausgabenwirksam. Der Höchstbetrag erhöht sich um weitere € 2.920,-, wenn dem Steuerpflichtigen ein Alleinverdiener- bzw. Alleinerzieherabsetzbetag zusteht und um weitere € 1.460,- bei 3 Kindern.

- Höchstbeträge ohne Einschleifregel

Bis 31. Dezember 2004 können die Anschlusskosten (bis € 50,-) und die Grundgebühr (bis € 40,-) für den Internetanschluss in Breitbandtechnik abgesetzt werden .
Der Kirchenbeitrag ist 2004 noch mit € 75,- p.a. begrenzt und erhöht sich ab 2005 auf € 100,-.

:: Aussergewöhnliche Belastung

Auch hier ist die Zahlung vor Jahresende erforderlich. Für bestimmte Belastungen ist ein Selbstbehalt (z.B. Krankheitskosten) vorgesehen. Unterhaltskosten sind nur insoweit abzugsfähig, als sie beim Unterhaltsberechtigten selbst aussergewöhnliche Belastung darstellen würden.
Als a.g. Belastung gilt lt. VfGH 13.3.2003, B785/02 auch der Mehraufwand für ein behindertengerechtes Bad und WC. Darunter fallen folgende Aufwendungen: Der verlorene Aufwand (zerstörter Wert des Altzustandes) die Mehrkosten der Sonder- gegenüber der Standardausstattung und die Mehrkosten der Adaptierung (Versetzen von Wänden, Verbreiterung von Türen). Hiefür entfällt der Selbstbehalt und die Anrechnung des Pflegegeldes. Gleiches stellt der VwGH 3.8.2004,99/13/0169 für Heilbehandlungskosten (z.B. Multiple Sklerose) fest.

Ausbildungskosten

Für Kinder, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht, kann ein Pauschbetrag von € 110,- p.m. geltend gemacht werden. Im übrigen können berufsbedingte Aus-, Fortbildungs- und Umschulungskosten als Betriebs- bzw. Werbungskosten geltend gemacht werden.

Spenden

An die vom BMF genannten Institutionen können Spenden in der Höhe von 10% des Vorjahresgewinnes bzw. der Einkünfte als Betriebsausgaben / Werbungskosten geltend gemacht werden. Ohne Berücksichtigung der 10%-Grenze sind Geld- und Sachspenden in Katastrophenfällen als Betriebsausgaben abzugsfähig, wenn sie mit einem Werbeeffekt verbunden sind.

Schmiergelder

An namentlich angeführte Empfänger bezahlte Beträge sind grundsätzlich abzugsfähig, wenn sie betrieblich bedingt und nicht mit gerichtlicher Strafe bedroht sind (z.B: Erpressung, Bestechung von Beamten, leitenden Angestellten oder Sachverständigen, verbotenen Interventionen etc.) Diese Kriterien gelten auch für Sonderausgaben und aussergewöhnliche Belastungen.

Sponsoring

Geld- und Sachmittel, Dienstleistungen etc. können lt. Rz 1643 EStR als Betriebsausgaben geltend gemacht werden, wenn sie auf wirtschaftlicher Grundlage gegen angemessene Gegenleistung (z.B. Werbung) mit Breitenwirkung verbunden sind.

Nicht entnommener Gewinn

Erstmals besteht im Jahre 2004 für bilanzierende natürliche Personen mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft sowie Gewerbebetrieb, nicht aber für Freiberufler! diese Steuerbegünstigung, die mit € 100.000,- p.a. (Anstieg des Eigenkapitals) begrenzt ist. Kurz vor dem Bilanzstichtag zum Zwecke des Ausgleichs vorangegangener hoher Entnahmen getätigte Einlagen sind nur dann wirksam, wenn sie betriebsnotwendig sind. Diese Steuerbegünstigung (halber Steuersatz) ist allerdings mit einer Nachversteuerung belastet, wenn es in den folgenden 7 Jahren zu einem Kapitalabbau kommt.

Steuerlastverschiebung

Durch die Ausnutzung des Zufluss-, Abflussprinzips beim Einnahmen-Ausgabenrechner kann eine temporäre Verlagerung der Steuerpflicht erzielt werden. Die in § 19 Abs. 3 EStG angeführten Ausgaben (z.B. Beratungs-, Miet-, Vertriebs- und Verwaltungskosten etc.) müssen gleichmäßig auf den Vorauszahlungszeitraum verteilt werden, ausser sie betreffen lediglich das laufende und das folgende Jahr. Bei voraussichtlich gleich hohen Einkünften 2005 und 2004 ist durch das Vorziehen von Ausgaben im Jahre 2004, infolge der Steuerreform 2005 (geringere Steuerbelastung) ein Vorteil zu erwarten.
Regelmässig wiederkehrende Einnahmen oder Ausgaben, die zum Jahresende fällig werden, sind dem Kalenderjahr zuzurechnen, zu dem sie wirtschaftlich gehören, wenn sie innerhalb von 15 Tagen bewirkt werden. Für die sog. "stehen gelassenen Forderungen", welche nur auf Wunsch des Gläubigers später gezahlt werden, wird das Prinzip des reinen Geldflusses aber durchbrochen, sie gelten also als bereits zugeflossen.

Vorgezogene Investitionen

Da die Investitionszuwachsprämie letztmalig 2004 im Ausmaß von 10% lukriert werden kann, ist das Vorziehen betriebswirtschaftlich sinnvoller Investitionen zu erwägen. Begünstigt sind ungebrauchte körperliche abnutzbare Wirtschaftsgüter, mit Ausnahme von PKW, KOMBI, Gebäude und Software. Das Wirtschaftsgut muss vor Jahresende geliefert werden, die Inbetriebnahme ist aber noch nicht erforderlich.
Als weitere Begünstigung kommt die halbe Jahres-AfA hinzu, wenn die Inbetriebnahme noch 2004 erfolgt ist. Anschaffungskosten bis € 400,- netto sind sofort absetzbar.

Neue Rechnungslegungsbestimmungen für börsennotierte Unternehmen

Ab 2005 sind innerhalb der EU kapitalmarktorientierte Unternehmen verpflichtet konsolidierte Jahresabschlüsse nach IFRS (früher IAS) zu erstellen, welche aber für die steuerliche Gewinnermittlung nicht maßgebend sind.

2004 noch niedrigere Lebensversicherungsprämien

Infolge Anwendung der neuen Sterbetafeln ab 2005 kommt es entweder zu höheren Versicherungsprämien oder zu einem Sinken der Versicherungsleistung bei gleichbleibenden Prämien. Die gegenteilige Auswirkung ergibt sich bei Kapitalversicherungen mit Ablebensschutz, welche infolge Steigen der Lebenserwartung attraktiver wird.

Aufbewahrungspflicht

Die siebenjährige Aufbewahrungspflicht für Geschäftsunterlagen des Jahres 1997 endet grundsätzlich am 31. Dezember 2004. Weiterhin aufzubewahren sind aber: Unterlagen, die für ein anhängiges Abgaben- oder sonstiges behördliches / gerichtliches Verfahren von Bedeutung sind. Unterlagen für Grundstücke bei Vorsteuerrückverrechnung sind 12 Jahre lang aufzubewahren.

Übertragung stiller Reserven

Diese Möglichkeit besteht für juristische Personen nur mehr für 2004. In Verbindung mit "Sale- and-lease-back" kann daher letztmalig 2004 eine Steueroptimierung erzielt werden. Erfolgt die Auflösung der Übertragungsrücklage erst 2005 kommt es infolge Absenkung des Körperschaftsteuersatzes von 34% auf 25% zu einer endgültigen Steuerersparnis von 26% (Senkung des Steuersatzes um 9%-Punkte entspricht einer 26%igen Senkung des Tarifes).

Geltendmachung des Alleinverdiener-, Alleinerzieherabsetzbetrages samt Kinderzuschlag

Erfolgt die Abgabe der Erklärung zur Berücksichtigung dieser Absetzbeträge für 2004 mittels Formular E 30 bei der lohn- bzw. pensionsauszahlenden Stelle nicht bis Ende November 2004, so verbleiben noch folgende Möglichkeiten für eine nachträgliche Beantragung:
- Arbeitnehmerveranlagung mittels Formular L 1
- Erstattungsantrag mittels Formular E 5, wenn keine lohnsteuerpflichtigen Einkünfte vorliegen. Dieser ist innerhalb von 5 Jahren beim Wohnsitzfinanzamt einzubringen.

Abfertigungsrückstellung und Wertpapierdeckung

Ab 2004 beträgt die Rückstellung bis zu 45% der am Bilanzstichtag bestehenden fiktiven Abfertigungsansprüche. Für Personen, die das 50. Lebensjahr vollendet haben bleibt es bei 60%.
Die Wertpapierdeckungsverpflichtung vermindert sich auf 30% der Rückstellung zum 31. Dezember 2004 (Rz 3352 EStR).

Sonstige Rückstellungen

Neben Rückstellungen für Abfertigungen, Pensionen und Jubiläumsgelder können Rückstellungen nur für ungewisse Verbindlichkeiten, drohende Verluste aus schwebenden Geschäften für konkrete Fälle, in der Höhe von 80% des Teilwertes dotiert werden, wenn die Laufzeit über 12 Monate liegt. Andernfalls in voller Höhe.
Aufwendungsrückstellungen sind nicht steuerwirksam, auch wenn sie handelsrechtlich geboten erscheinen. Hiebei handelt es sich um Posten, für die keine wirtschaftliche Veranlassung vor dem Bilanzstichtag gegeben ist (z.B.unterlassene Instandhaltung, Entsorgungsmaßnahmen, vgl. Rz 3328 EStR).

Vorsicht bei Verlustbeteiligungsmodellen

Diesbezügliche "steuersparende" Angebote sind schon lange durch restriktive Maßnahmen des Fiskus stark eingeschränkt worden. Was noch als begünstigungsfähig übrig geblieben ist, sind die Vorsorgewohnungen, die zur Zeit auch intensiv beworben werden. Um die versprochenen Steuervorteile (Verlustausgleich für Anlaufverluste und Vorsteuerabzug) aber lukrieren zu können, ist der Prospekt danach zu prüfen, ob das Projekt nicht an der Liebhabereithematik zu scheitern droht. Ferner ist zu überlegen, ob die Wohnung nach Lage, Ausstattung, späterer privater Nutzbarkeit und Verkaufsmöglichkeiten überhaupt infrage kommt. Diese Kriterien können die versprochenen Renditen,Wertsteigerungen bzw. momentanen Steuervorteile bei weitem egalisieren. Entgegen landläufiger Meinung ist nämlich eine Immobilie nicht stets ein sicherer Hafen, sondern oft eine hochspekulative Anlage.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Gesellschafterentnahme

Übersteigen die Entnahmen des Mehrheitsgesellschafter- Geschäftsführers einer GmbH die vereinbarten Geschäftsführerbezüge und bestehen keine konkreten Vereinbarungen, wie sie dem Fremdvergleich entsprechen würden, droht die KESt-Versteuerung als verdeckte Gewinnausschüttung. Es sollte daher wenigstens zum Bilanzstichtag das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers möglichst glatt gestellt sein.

Steuerbegünstigung für Verbesserungsvorschläge und Diensterfindungen

Für derartige Bezüge steht ein um 15% erhöhtes zusätzliches Jahressechstel zu, welches lediglich mit 6% Lohnsteuer belastet ist. Das Finanzamt prüft allerdings in letzter Zeit genau, ob es sich nicht um triviale Vorschläge handelt, die nur Selbstverständlichkeiten zum Inhalt haben. Es müssen Sonderleistungen vorliegen, die über die normale Dienstpflicht hinaus gehen.

Arbeitnehmerveranlagung

Neben der Pflichtveranlagung (z.B.: nicht lohnsteuerpflichtige Einkünfte von mehr als € 730,- p.a. mehrere Lohnsteuerkarten etc.) gibt es auch die Antragsveranlagung, aus der ein Guthaben zu erwarten ist (Sonderausgaben, aussergewöhnliche Belastung etc.). Der Antrag ist innerhalb von 5 Jahren zu stellen. Für das Jahr 1999 läuft daher die Frist am 31. Dezember 2004 ab.

Rückerstattung von SV-Beiträgen bei Mehrfachversicherung

Wer im Jahre 2001 über die Höchstbeitragsgrundlage hinaus Beiträge entrichtet hat, kann den Antrag auf Rückzahlung von PV u. KV Beiträgen bis 31. Dezember 2004 stellen.

Rentenbesteuerung - Verlängerung eines Steuersparmodells um 3 Jahre

April 2004

Infolge deutlicher Anhebung der Rentenbarwertfaktoren ab 2004 kommt es bei Gegenleistungsrenten (z.B. Liegenschaftskauf gegen Leibrente) zu einer Verschiebung der Steuerbelastung zwischen Rentenempfänger und Rentenzahler. Die Erhöhung des Rentenbarwertes, ab dessen Überschreitung durch die Rentenzuflüsse diese beim Empfänger steuerpflichtig werden, führt umgekehrt beim Rentenzahler zu einer späteren steuerlichen Absetzbarkeit der Rentenzahlungen.
Für Verträge, die vor dem 31.Dezember 2003 abgeschlossen worden sind, können die Vertragsparteien einvernehmlich gegenüber dem Finanzamt erklären, die bisherige Rechtslage anzuwenden, welche dann bis Ende 2006 gilt (§ 124 b Z 82 EStG).
Mit dieser Option kann ein steuersparendes Leibrentenmodell (niedrigere Steuerprogression beim Leibrentenempfänger) um 3 Jahre prolongiert werden.

Kurz-Info: Verfassungswidrigkeit der Bewertung privater Kaufpreisrenten

Mai 2003

Der VfGH E. 9.10.2002, G 112/02 hat die Rentenbewertung gemäß § 16 BewG mit Wirkung ab 31. Dezember 2003 nunmehr tatsächlich als verfassungswidrig aufgehoben. Wir haben bereits in der Klienten-Info August 2002 über die Einleitung des Gesetzesprüfungsverfahrens berichtet und dort ausgeführt, das ernste Bedenken hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit insofern bestehen, weil insbesondere in den höheren Altersgruppen die Steuerpflicht der Rente bereits dann eintritt, wenn noch nicht einmal die Hälfte des hingegebenen Vermögens zurückgeflossen ist.

Die Bewertung (Kapitalisierung) der Rente wirkt sich auf § 29 Z 1 EStG insofern aus, als die Steuerpflicht dann eintritt, wenn die bezahlten Renten den nach § 16 BewG kapitalisierten Betrag übersteigen. Dies tritt bei einem über 75jährigen Empfänger bereits nach drei Jahren ein. Der Verfassungsgerichtshof sieht auf Grund ungenügender Berücksichtigung demographischer Entwikklungen keine sachliche Rechtfertigung für die derzeit geltende Rentenbewertung und für die daraus resultierende Besteuerung der Rentenbezüge. Mit einem diesbezüglichen Vertragsabschluss sollte daher bis zur gesetzlichen Neuregelung zugewartet werden, um Vermögensverluste infolge zu hoher Besteuerung der Renten zu vermeiden. Die gegenteilige Auswirkung wird sich beim Rentenverpflichteten ergeben, da in diesem Fall die Rentenzahlung später steuerwirksam wird. Damit werden z.B. Familienmodelle betroffen sein, wenn Kinder mit hoher Steuerprogression von Eltern mit niedriger Steuerprogression gegen Kaufpreisrente - in Vorwegnahme der Erbschaft - Gegenstände erwerben.

Unternehmensübertragungen - steuerliche Begünstigungen

März 2003

Einleitend sei auf die Darstellung dieses Themas in der Klienten-Info Juli 2001 hingewiesen, in der den gesetzlichen Änderungen ab 1. Jänner 2001 besondere Aufmerksamkeit gewidmet wurde. Im folgenden liegt der Schwerpunkt auf den steuerlichen Begünstigungen durch das Konjunkturbelebungsgesetz 2002, sowie der Novelle zum Neugründungs-Förderungsgesetz den Euro-Beträgen sowie den Änderungen in den arbeitsrechtlichen Bestimmungen.

1. Arbeitsrechtliche Haftungsbefristung

§ 6 Abs. 2 AVRAG wurde mit BGBLI 2002/52 dahingehend geändert, dass die Endloshaftung des Betriebsveräußerers zugunsten einer befristeten Haftung für Abfertigungs- und Betriebspensionsansprüche aufgehoben wurde. Die Anwartschaftshaftung des Betriebsveräußerers endet nach 5 Jahren ab dem Zeitpunkt der Betriebsveräußerung. Werden wesentliche Sicherungsmittel (Wertpapiere, Rückdeckungsversicherungen, etc.) an den Betriebserwerber übertragen, verkürzt sich die Haftung auf 1 Jahr. Die Änderung gilt für Betriebsübergänge, die nach dem 30. Juni 2002 und davor erfolgt sind. Für letztere endet die Haftung am 30. Juni 2007. Für Dienstverträge die ab 1. Jänner 2003 abgeschlossen werden, entfällt durch die Abfertigung neu diese Haftung. Für alte Dienstverträge, die noch nicht ins neue Abfertigungssystem übergeführt wurden sowie für betriebliche Pensionszusagen ist die Änderung allerdings von Bedeutung.

2. Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn

2.1 Betrieb, Teilbetrieb oder Unternehmeranteil § 24 EStG

2.1.1 Freibetrag € 7.300,-
Fällt der Gewinn zur Gänze im Veräußerungs-, Aufgabejahr an, ist der Freibetrag von Amts wegen abzuziehen. Bei einer Teilveräußerung der entsprechende Anteil. Der übersteigende Betrag unterliegt dem vollen Einkommensteuertarif.

2.1.2 Verteilung auf 3 Jahre
Der auf das Veräußerungs-, Aufgabejahr entfallende Gewinn kann auf Antrag gleichmäßig auf 3 Jahre verteilt werden, wobei der Freibetrag entfällt. Die Mindestfrist von 7 Jahren seit Eröffnung/Erwerb des Betriebes muss verstrichen sein.

2.1.3 Verteilung auf 5 Jahre
Kommt es infolge einer (drohenden) Enteignung oder eines behördlichen Eingriffes zu einem Veräußerungs-bzw. Aufgabegewinn, so kann eine gleichmäßige Verteilung auf 5 Jahre beantragt werden. Stille Reserven laut § 12 EStG können aber nicht verteilt werden. Der Freibetrag steht nicht zu. Die oben angeführte 7-Jahres-Frist muss verstrichen sein.

2.1.4 Hälftesteuersatz
Für den zur Gänze im Veräußerungsjahr angefallenen Gewinn kann über Antrag der halbe Einkommensteuersatz - ohne Ansatz des Freibetrages - versteuert werden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:
– Seit Eröffnung bzw. Erwerb des Betriebes müssen mindestens 7 Jahre verstrichen sein.
– Der Steuerpflichtige ist entweder verstorben, erwerbsunfähig oder hat nach Vollendung des 60. Lebensjahres alle seine Erwerbstätigkeiten eingestellt.

2.1.5 Anrechnung von Erbschafts- und Schenkungssteuern
Auf Antrag kann die innerhalb der letzten 3 Jahre entrichtete Erbschafts- und Schenkungssteuer, die anläßlich des Betriebserwerbes entrichtet wurde, angerechnet werden.

2.1.6 Ermittlung des Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinnes
– Der Veräußerungsgewinn ist die Differenz zwischen Veräußerungserlös und steuerlichem Buchwert des Betriebsvermögens bzw. des Gesellschaftsanteiles. Ist der steuerliche Buchwert negativ, ist er dem Erlös hinzuzurechnen, sofern er vom Veräußerer nicht neutralisiert wird (z.B. Auffüllung des negativen Kapitalkontos durchden ausscheidenden Mitunternehmer). Die Übertragung eines buchmäßig überschuldeten Betriebes ohne Zahlung an nahe Angehörige ist als Schenkung zu qualifizieren.

– Der Aufgabegewinn ist die Differenz zwischen dem steuerlichen Buchwert des Betriebsvermögens und den im Zuge der Aufgabe des Betriebes erzielten Erlöse der veräußerten Wirtschaftsgüter, sowie der gemeinen Werte der ins Privatvermögen übernommenen Wirtschaftsgüter. Der so ermittelte Aufgabegewinn ist nur einem Veranlagungszeitraum zuzuordnen, da er stichtagsbezogen zu ermitteln ist.

3. Stille Reserven in Betriebsgebäude bei Aufgabe des gesamten Betriebes

3.1 Steuerfreiheit
Liegen die Voraussetzungen für den Hälftesteuersatz (Z. 2.1.4) vor, dann bleiben auf Antrag bei der Betriebsaufgabe die stillen Reserven vom Betriebsgebäude unter den weiteren Voraussetzungen steuerfrei:
– Das Gebäude diente bis zur Betriebsaufgabe dem Steuerpflichtigen als Hauptwohnsitz (ohne Mindestfrist).
– Das Gebäude darf aber weder veräußert werden, noch der Einkünfteerzielung durch den Steuerpflichtigen selbst oder einem anderen dienen.
– Auf das Gebäude dürfen keine stillen Reserven übertragen worden sein.

3.2 Nachversteuerung
Bei Widmungsänderung innerhalb von 5 Jahren nach Aufgabe des Betriebes kommt es zu einer Nachversteuerung wie folgt:

3.2.1 Halber Steuersatz von Amt wegen (Rz 5714 EStR)
Bei Veräußerung durch den Steuerpflichtigen oder seinen Erben, bei Schenkung, bei Verwendung zur Einkünfteerzielung durch den Steuerpflichtigen selbst oder durch einen anderen.

3.2.2 Halber Steuersatz auf 10 Jahre verteilt (Rz 5715 EStR)
Bei Verwendung zur Einkünfteerzielung durch den Steuerpflichtigen selbst oder bei Überlassung zur Einkünfteerzielung durch einen anderen kann zusätzlich zum halben Steuersatz der Antrag auf gleichmäßige Verteilung auf 10 Jahre gestellt werden. Es kommt demnach über Antrag zu einer steuerlichen Doppelbegünstigung. Die Verteilungsregel kommt aber nicht zur Anwendung, wenn das Gebäude verkauft oder verschenkt wird.

4. Veräußerung gegen Rente

4.1 Kaufpreisrente (Rz 5672 und 7031 EStR)
Die Steuerpflicht tritt erst dann ein, wenn die Rentenzahlung zusammen mit einer eventuellen Einmalzahlung den Buchwert des Betriebsvermögens übersteigt. Bei Erfassung dieses Veräußerungsgewinnes in mehr als einer Besteuerungsperiode kommt der normale Steuertarif zur Anwendung.

4.2 Versorgungs- oder Unterhaltsrente
Während die Versorgungsrente beim Verpflichteten als Sonderausgabe absetzbar und beim Empfänger als nachträgliche Betriebseinnahme zu versteuern ist, bleibt die Unterhaltsrente auf beiden Seiten steuerneutral. Hinsichtlich der Kriterien, wann welche Rente vorliegt, sei auf Rz 7013 ff EStR verwiesen.

5. Veräußerung auf Raten (Rz 5676 EStR)

Die Differenz zwischen Barwert der Rente und Buchwert des veräußerten Betriebes ist der Veräußerungsgewinn. Der Zinsenanteil stellt nachträgliche betriebliche Einkünfte dar.

6. Fruchtgenuss bei Betriebsübertragung

In diesem Fall handelt es sich um eine gemischte Schenkung bzw. Schenkung mit Auflagen. Beim Vorbehaltsfruchtgenuss geht das zivilrechtliche Eigentum über, die Früchte verbleiben beim ehemaligen zivilrechtlichen Eigentümer.
Beim Zuwendungsfruchtgenuss ändert sich am zivilrechtlichen Eigentum nichts, es wird nur das Recht übertragen, daraus die Früchte zu ziehen. Steuerlich ist das Problem AfAzu lösen, da diese grundsätzlich dem zivilrechtlichen Eigentümer zusteht. Da das Steuerrecht aber auf den wirtschaftlichen Eigentümer abstellt, ist bei der Vertragsgestaltung darauf zu achten. Bei entsprechender Vertragsgestaltung ist ferner eine Minimierung der Schenkungssteuer möglich, da der kapitalisierte Fruchtgenuss die Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer mindert (Rz 111 ff EStR).

7. Betriebsübergang durch faktisches Verhalten

Für einen Betriebsübergang ist grundsätzlich keine rechtsgeschäftliche Verfügung (Kauf, Tausch, Schenkung etc.) erforderlich. Der bloße Wechsel des für die weitere Entwicklung des Betriebes verantwortlichen Inhabers reicht hiefür aus (z.B. Übernahme der Dienstnehmer samt Maschinen).

8. Übertragungsrücklage gemäß § 12 EStG

Rücklagen aus der Aufdeckung stiller Reserven stellen laut Rechtssprechung "geparkten" laufenden Gewinn dar. Die Auflösung im Zuge einer Betriebsaufgabe ist als laufender Gewinn und nicht als Aufgabegewinn zu versteuern (Rz 7373 EStR).

9. Veräußerung von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften

9.1. Beteiligungsveräußerung/Spekulationsgewinn
Übersteigt die Beteiligung 1 % des Gesamtkapitals ist der Gewinn laut § 31 EStG steuerpflichtig. Bei einer Veräußerung unter 1 % innerhalb der Frist von einem Jahr kommt es zu einem Spekulationsgewinn gemäß § 30 EStG, wenn er € 440,- p.a. übersteigt. Der Spekulationsgewinn unterliegt dem Normalsteuersatz, der Gewinn aus der Beteiligungsveräußerung dem Hälftesteuersatz.

9.2. Auf eine steuerliche Besonderheit bei der Beteiligungsveräußerung sei hingewiesen, wenn das Kapital aus Gesellschaftsmittel erhöht worden ist.
Der Erwerb von Anteilsrechten auf diese Art (Gratisaktien, Freianteile, etc.) ist gemäß § 3 Abs. 1 Z 29 i.V.m. § 94 Z 9 EStG beim Gesellschafter steuer- und KESt-frei. Erfolgt allerdings innerhalb von 10 Jahren aufgrund einer Kapitalherabsetzung eine Rückzahlung, ist diese gemäß § 32 Z 3 EStG steuerpflichtig (halber Steuersatz gem. § 37 (4) Z 1 lit c EStG). Nach Ablauf von 10 Jahren ist die Rückzahlung aber steuerfrei.
Anders ist die steuerliche Qualifikation bei der Veräußerung der Beteiligung gemäß § 31 EStG zu beurteilen. Die aus Gesellschaftsmittel (Gewinnrücklagen, Bilanzgewinn) stammenden Teile der Kapitalerhöhung bleiben nämlich auch nach Ablauf der 10-Jahres-Frist steuerhängig, da die steuerlichen Anschaffungskosten - mangels anders lautender Bestimmung - unverändert bleiben.

9.3. Beteiligungsveräußerung bei umgründungsbedingten negativen Anschaffungskosten
In der Klienten-Info März 2002 wurde darauf hingewiesen, dass die gemäß § 4 Abs. 12 EStG in Evidenz zu haltenden negativen Anschaffungskosten nicht nur den Veräußerungs- bzw. Liquidationsgewinn erhöhen, sondern auch auf den Erben oder Geschenknehmer übergehen und bei diesem im gegebenen Fall steuerpflichtig werden.

10. Verkehrssteuerliche Begünstigungen für Betriebsübertragung ab 1. Jänner 2002

Die Begünstigungen des Neugründungs-Förderungsgesetzes sind zum Teil nunmehr auch auf Betriebsübertragungen anzuwenden.

10.1. Voraussetzung ist, dass der Betriebsinhaber wechselt und der neue Betriebsinhaber Jungunternehmer ist. Verbleibt die übertragende Person im Unternehmen, darf sie - nach einer weiten Auslegung - keine beherrschende Stellung mehr bekleiden. Darunter fallen auch alle Umgründungstatbestände aufgrund des Umgründungssteuergesetzes.

10.2. Steuerbefreiungen
– Die Grunderwerbssteuerbefreiung besteht insoweit, als der bei der grunderwerbsteuerlichen Berechnung anzusetzende Wert € 75.000,- nicht überstiegen ist (Freibetrag)
– Stempelgebühren und Bundesverwaltungsabgaben für Schriften und Amtshandlungen
– Gerichtsgebühren für Eintragungen im Firmenbuch und im Grundbuch
– Gesellschaftssteuern

Anmerkung:
Die Befreiungen gelten nur für Tatbestände, die im unmittelbaren Zusammenhang mit der Betriebsübertragung stehen (z.B. entgeltliche Übertragung, gemischte Schenkung, Anteilsvereinigung, Einbringungen etc.). Der Zuerwerb eines Grundstückes anlässlich der Betriebsübertragung fällt nicht unter die Befreiung.

10.3. Antragstellung
Für diese Zwecke stehen folgende Formulare zur Verfügung:
– Neu Fö3-Erklärung der (Teil-)Betriebsübertragung
Diese unterschriebene Erklärung ist bei der jeweils in betracht kommenden Behörde (Finanzamt, Gericht, Magistrat etc.) bzw. bei Parteienvertretern (z.B. Notar) vorzulegen, wodurch es zur unmittelbaren Befreiung von Abgaben und Gebühren kommt.
– Neu Fö4
Da das Gesetz mit auf den 1. Jänner 2002 rückwirkender Begünstigung beschlossen worden ist und das Formular Neu Fö3 erst am 1. September 2002 aufgelegt worden ist, wurde für jene Betriebsübertragungen, welche in der Zeit vom 1. Jänner bis 31. August 2002 erfolgten, das Formular Neu Fö4 aufgelegt, mit dem jene Personen, die in dieser Zeit die Steuern und Gebühren bereits entrichtet hatten, einen Antrag auf Rückerstattung stellen können.

11. Steuerliche Begünstigung bei Schenkung und Erbschaft

Bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 15a ErbStG sind Unternehmensübertragungen von Todeswegen oder Schenkungen bis zu einem Wert von € 365.000,- (Freibetrag) steuerfrei. Angemerkt sei, dass hiefür nicht die Buchwerte laut Bilanz in Frage kommen, sondern die Bewertungsregeln des Bewertungsgesetzes (z.B. Einheitswert bei Grundstücken, gemeiner Wert bei Kapitalanteilen etc.)

12. Bewertung von Unternehmen

Der Unternehmensbewertung hat eine sorgfältige Prüfung (Due Diligence) betreffend Markt- und Wettbewerbssituation, Finanzlage, Steuern, Risiko, Humankapital etc. vorauszugehen. Dass aus den Jahresabschlüssen allein in der Regel keine aufschlussreichen Daten gewonnen werden können, ist bekannt.

Hiezu folgende Kurzgeschichte:
Dem Gutachter wird die Bilanz vorgelegt und er ersucht den Unternehmer ihm den Betrieb zu zeigen. Er besichtigt das Gebäude, die Maschinen, die Büroeinrichtung etc. und vergleicht diese mit den in der Bilanz ausgewiesenen Werten.
Schließlich befragt er den Unternehmer nach dem wertvollsten in seinem Betrieb. Das sind meine Mitarbeiter bekommt er stolz zur Antwort. Für diesen Posten gibt es aber keinen Bilanzausweis, er ist vielmehr der größte Aufwandsposten in der Gewinn- und Verlustrechnung. Eine Diskussion über das diesbezügliche Einsparungspotential ist die Folge.

Was ist also ein Unternehmen Wert?

Bereits Moses hat seinem Volk diesbezüglich die Leviten gelesen. Im dritten Buch (Levitikus Vers 25, 14-16) steht geschrieben:

„Wenn du deinem Stammesgenossen etwas verkaufst oder von ihm etwas kaufst, sollt ihr einander nicht übervorteilen. Kaufst du von deinem Stammesgenossen, so berücksichtige die Zahl der Jahre nach dem Jubeljahr; verkauft er dir, dann soll er die noch ausstehenden Ertragsjahre berücksichtigen. Je größer die Anzahl der Jahre, desto höher berechne den Kaufpreis; je geringer die Anzahl der Jahre, desto weniger verlang von ihm; denn es ist die Zahl von Ernteerträgen, die er dir verkauft.“

Weder die Vergangenheitswerte in den Jahresabschlüssen noch der vorhandene Substanzwert bestimmen den Unternehmenswert, sondern sein Ertragswert. Wenn der Nutzen unter den Kosten liegt, ist der Kauf eine Fehlinvestition. Zukunftsbezogene Werte kranken allerdings definitionsgemäß an der Unsicherheit der Zukunft. Aus dem zitierten Bibelwort „… Zahl der Jahre nach dem Jubeljahr…“ ist ableitbar, dass die Anzahl der Ernteerträge aber nicht unbegrenzt ist, denn im Jubeljahr (auch Brach- oder Erlassjahr) welches jeweils das siebente Jahr ist, soll es zu der Befreiung des Schuldners kommen. Die Nachhaltigkeit der Erträge ist demnach begrenzt.

13. Schlussbemerkungen

Im Hinblick darauf, dass man in den nächsten 10 Jahren in Österreich mit einem Eigentümerwechsel von einem viertel bis einem drittel der Klein- und Mittelbetriebe rechnet, bei der etwa 440.000 Mitarbeiter betroffen sein werden, kommt der steuerlichen Qualifikation dieser Tatbestände erhöhte Bedeutung zu. Stellt man in Rechnung, dass die Vererbung von Sparguthaben und sonstigen endbesteuerten Wertpapieren in unbegrenzter Höhe steuerfrei ist, kann man wohl von einer Diskriminierung von Risikokapital bei der Vererbung von Betriebsvermögen sprechen, da hiefür nur ein Freibetrag von € 365.000,- besteht.

Altersvorsorge mit fondsgebundener Lebensversicherung

August 2002

Besteuerung von Gegenleistungsrenten verfassungswidrig?

Die Kombination einer Lebensversicherung mit einem Kapitalanlagefonds wird mit den Vorteilen der Lebensversicherung auf Er- und Ableben und den Ertragschancen eines Investmentfonds beworben. Die Prospekte preisen wohl die Vorteile an, enthalten aber meist nicht die wesentlichen Informationen über die Risiken. Im Folgenden sind die Kriterien zusammengefasst, welche vor Abschluss des Vertrages mit dem Versicherungsvertreter besprochen werden sollen.

Vertragskriterien

:: Laufzeit
Für die Steuerfreiheit ist in § 27 Abs. 1 Z. 6 EStG eine Kapitalbindung von mindestens 10 Jahren normiert. Sind im Produkt längere Laufzeiten vorgesehen, beeinflusst dies wohl die Performance der Veranlagung, aber nicht die steuerliche Qualifikation. Bei der Festlegung der Laufzeit ist auf das Alter des Versicherungsnehmers zu achten.

:: Kapital- und Ertragsgarantien
Dass ein Kapitalanlagefonds eine Risikoveranlagung darstellt, muss dem Investor bewusst sein. Die im Prospekt dargestellte Wertentwicklung bei unterschiedlichen Prozentsätzen ist daher lediglich ein Prognosewert. Um das Produkt (vermeintlich) attraktiver zu gestalten, werden zum Teil Garantien in unterschiedlicher Form angeboten:

• Sicherheit des eingezahlten Betrages (z.B. 100%ige Rückzahlungsgarantie)
• Höchststandsgarantie während der gesamten Laufzeit bei Einmalzahlung oder für einen Teil der Laufzeit bei Ansparmodellen in einem bestimmten Prozentsatz des Höchststandes. Damit soll der Ertrag in einem festgelegten Rahmen abgesichert werden.

:: Kosten
- 4 % Versicherungssteuer gemäß § 6 Abs. 1 lit. b VersStG, wenn die Laufzeit mindestens 10 Jahre beträgt
- Managementgebühren in unterschiedlicher Höhe, in den Prospekten meist nicht exakt definiert.

:: Alternativen am Ende der Laufzeit
In der Regel besteht die Wahlmöglichkeit zwischen Einmalauszahlung des Fondsvermögens zum Laufzeitende oder in Form einer Zeit- bzw. Leibrente. Je nach getroffener Wahl ergeben sich unterschiedliche steuerliche Auswirkungen:
- Einmalzahlung
Nach Ablauf von mindestens 10 Jahren ist die Auszahlung gemäß § 27 Abs. 1 Z. 6 EStG steuerfrei.
- Rentenzahlung
Da es sich um eine Gegenleistungsrente handelt, wird diese gemäß § 29 Z. 1 EStG steuerpflichtig, wenn die ausbezahlte Rente den nach § 16 BewG kapitalisierten Wert der Rentenverpflichtung übersteigt.

Beispiel:
Monatliche Rente € 400,-, Alter bei Vertragsende 64
€ 400,– x 12 x 9 = € 43.200,–

Nach Erreichen des 73. Lebensjahres unterliegt demnach die ausbezahlte Rente der vollen Einkommensteuerprogression. In diesem Fall müsste überprüft werden, ob wenigstens ein voller Kapitalrückfluss samt Verzinsung zu erwarten ist. Mit Beschluss vom 7. März 2002, B 1200/01-7 hat der VfGH das Gesetzesprüfungsverfahren eingeleitet, weil bei einem Vergleich der Kapitalisierungsfaktoren nach § 16 (2) BewG mit den nach versicherungsmathematischen Grundsätzen die Werte zu weit auseinanderklaffen. Dies führt in den höheren Altersgruppen dazu, dass die Steuerpflicht der Rente bereits dann eintritt, wenn noch nicht einmal die Hälfte des hingegebenen Vermögens zurückgeflossen ist.

:: Tod des Versicherungsnehmers
Die Höhe der Auszahlung im Todesfall ist in den Prospekten oft nicht definiert. Wenigstens sollte der aktuelle Fondswert ausbezahlt werden. Es gibt aber zum Teil Regelungen, bei denen der Auszahlungswert über dem Fondswert liegt. Bei einer Ablebensversicherung versteht sich das von selbst.
- Einkommensteuer
Die Auszahlung im Falle des Ablebens vor Ablauf von
10 Jahren ist steuerfrei, weil laut § 27 Abs. 1 Z. 6 EStG nur „im Falle des Erlebens“ Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen.
- Erbschaft- und Schenkungssteuer
Der Zufluss von Versicherungssummen aufgrund von Ver-sicherungsverträgen zu Gunsten Dritter begründet den Ersatztatbestand des § 2 Abs. 1 Z. 3 und § 3 ErbStG. Gemäß § 26 ErbStG sind Versicherungsunternehmen verpflichtet vor Auszahlung der Versicherungssumme oder von Renten an einen anderen als den Versicherungsnehmer die Person des Empfangsberechtigten dem Finanzamt mitzuteilen. Die Namhaftmachung eines Begünstigten gegenüber dem Versicherungsunternehmen zu Lebzeiten des Versicherungsnehmers löst grundsätzlich keine Schenkungssteuerpflicht aus, es sei denn, die Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag wurden dem Begünstigten unwiderruflich abgetreten.

:: Prämienzahlungen als Sonderausgabe
Die Prämien zu Rentenversicherungsverträgen können nur dann als Sonderausgabe abgesetzt werden, wenn eine Rente auf Lebensdauer vereinbart ist. Steuerlich ist die Geltendmachung als Sonderausgabe seit der Reduzierung auf ein Viertel der im § 18 (3) EStG angeführten Höchstbeträge p.a. (€ 2.920,-, zusätzlich € 2.920,- wenn der Alleinverdieneroder Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht und € 1.460,- bei mindestens 3 Kindern) und der Einschleifregelung bei Einkünften ab € 36.400,- bis € 50.900,- bzw. des sodann gänzlichen Wegfalles der steuerlichen Begünstigung, nur von marginaler Bedeutung.

:: Vorzeitige Vertragskündigung
Der Rückgabewert wird in der Regel dem aktuellen Fondswert abzüglich eventuell noch ausständiger Managementgebühren entsprechen. Erfolgt der Rückkauf vor Ablauf der 10 Jahresfrist, stellt der Unterschiedsbetrag zwischen Versicherungsleistung und einbezahlter Versicherungsprämie gemäß § 27 EStG Einkünfte aus Kapitalvermögen dar. Wurden die Prämienzahlungen als Sonderausgaben geltend gemacht, kommt es weiters gemäß § 18 Abs. 4 und 5 EStG zur Nachversteuerung in der Höhe von 30 % der als Sonderausgaben abgesetzten Beträge.

Steuerliche Qualifikation des Investmentfonds

Da der Investmentfonds kein Steuersubjekt ist, werden die Erträge auch nicht bei der Kapitalanlagegesellschaft selbst erfasst, sondern bei den Anlegern. Die Besteuerung der Erträge erfolgt nach dem Durchgriffsprinzip (Tz 6228 ff, 7718ff EStR 2000) und richtet sich nach der Art der Erträge sowie der steuerlichen Situation des Investors. Ferner ist zu unterscheiden, ob es sich um einen inländischen oder ausländischen Investmentfonds handelt. Auf die KEST-Befreiung gemäß § 94 Z. 10 EStG sei hingewiesen, wonach der zur KEST Abzugverpflichtete für die Kapitalerträge im Sinne des § 93 Abs. 2 Z. 3 und Abs. 3 EStG, die einem Kapitalanlagefonds im Sinne des Investmentfondsgesetzes zufließen, keine KEST abzuziehen hat.
In den Prospekten wird damit geworben, dass bei der Veranlagung im Rahmen einer fondsgebundenen Lebensversicherung die Erträge von der KEST und Substanzgewinn-KEST befreit sind. Ein näheres Eingehen auf die Fondsbesteuerung würde den Umfang dieses Artikels sprengen (Hinweis auf SWK 30/2002 S 736 "Investmentfonds im Überblick").

Zusammenfassung der Fragen

Vor Vertragsabschluss sollten daher folgende Fragen geklärt werden:
:: Abstimmung der Laufzeit auf das Alter des Versicherungsnehmers.
:: Auszahlung am Ende der Laufzeit bzw. im Versicherungsfall.

• An wen soll die Versicherungssumme ausbezahlt werden?
• Einmalzahlung oder Rente?
  Die unterschiedlichen steuerlichen Folgen (Einkommensteuer, Erbschaftsteuer) sind zu berücksichtigen.
• Besteht die Möglichkeit statt der Auszahlung die Fondsan-teile zu behalten?
  

:: Sicherheiten
Welche Kapital- und Ertragsgarantien bestehen bei Einmaloder Rentenzahlungen, im Ablebensfall bzw. bei vorzeitiger Kündigung? Wer auf Sicherheit Wert legt, sollte diesem Fragenkomplex erhöhte Aufmerksamkeit widmen. Es muss ihm aber bewusst sein, dass die Sicherheit zu Lasten der Performance geht.
:: Kosten
Wie hoch sind die Managementgebühren?
:: Prämiengestaltung nach individuellen Bedürfnissen (z.B. Erhöhung, Minderung, prämienfreie Zeiten).
:: Fondsauswahl, je nach Fondszusammensetzung (Einzeloder Dachfonds, Aktien- oder Anleihefonds, nationale oder internationale Veranlagung, Spezialmärkte, Indexzertifikate, etc.).

Steuerbegünstigte fondsgebundene Lebensversicherung ab 2000 als Sonderfall

Die steuerlichen Begünstigungen gelten gemäß § 108 b EStG nur, wenn die Voraussetzungen der §§ 23 a bis g InvFG erfüllt sind. Ausländische Fonds sind nicht begünstigt. Es muss ferner ein unwiderruflicher Auszahlungsplan vorliegen und die Auszahlung der Renten kann nur über ein Versicherungsunternehmen erfolgen.
:: Steuerliche Begünstigungen

• Bis zu einem Beitrag von € 1.000,- p.a. erfolgt über Antrag eine pauschale Steuererstattung (derzeit 10 % der maximalen Prämie).
• Die Rentenzuflüsse sind gemäß § 29 Z. 1 EStG steuerfrei, soweit für die Beiträge die oben angeführte Prämie in Anspruch genommen worden ist.
• Die Versicherungssteuer reduziert sich auf 2,5 %.
• Befreiung von der Erbschaftsteuer gemäß § 15 Abs. 1 Z. 17 ErbStG für Personen der Steuerklasse I (Ehegatten und Kinder), bei Abschluss eines Auszahlungsplanes.

:: Nachteile

• Der Rückkauf und die Kapitalabfindung sind ausgeschlossen.
• Auch im Todesfall ist die Kapitalleistung ausgeschlossen.
• Nach dem Tode des Versicherungsnehmers kann die Rente nur an den hinterbliebenen Ehegatten auf Lebensdauer sowie an Waisen bis zum 27. Lebensjahr ausgezahlt werden.
• Einmalprämien sind von der pauschalen Steuererstattung ausgenommen.
• Infolge des relativ geringen begünstigten Ansparbetrages ist auch die steuerfreie Zusatzrente entsprechend niedrig.
• Wird der Auszahlungsplan geändert oder über den Anteil eine Verfügung getroffen (Verpfändung, Veräußerung, Rückgabe oder Schenkung) ist die Steuer in der Höhe von 25 % der Differenz zwischen dem Veräußerungserlös bzw. Rück-kaufswert und den Anschaffungskosten nachzuerheben. Sofern nicht nachgewiesen wird, dass die Befreiungsbestimmung des § 15 (1) Z 17 ErbStG nicht in Anspruch genommen wurde, sind zusätzlich 5 % der Hälfte des Anteilswertes nachzuversteuern.

:: Weitere Anwendungen der Steuerbegünstigung
Die prämienbegünstigte Pensionsvorsorge erstreckt sich gemäß § 108 a EStG weiters auf Beiträge zu Pensionszusatzversicherungen bei

• Pensionskassen
• freiwilliger Höherversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung
• Zusätzlicher Pensionsversicherung bei den in § 479 ASVG angeführten Pensionsinstituten (Verkehr und öffentliche Einrichtungen sowie diesen angeschlossenen Betrieben)

Kapitalrückführung in Raten statt als Leibrente

Die Auszahlung des angesammelten Kapitals in Raten statt in einer Rente ist steuerfrei, da es sich um zwei grundverschiedene Rechtsgeschäfte handelt. Die Leibrente ist laut §§ 1284ff ABGB ein Glücksgeschäft, während die Ratenzahlung die bloße Tilgung des Kapitals bewirkt. Die Leibrente ist aber auch dann noch zu zahlen, wenn das Kapital längst aufgebraucht ist und an diesen Tatbe-standknüpft das Steuerrecht die Steuerpflicht nach § 29 Z. 1 EStG.

Schlussfolgerungen

Als dritte Säule für die Altersvorsorge bekommt die private Vorsorge zunehmende Bedeutung. Die steuerlichen Begüns-tigungen gemäß §§ 108a und 108b EStG sollten möglichst schon in jüngeren Jahren ausgeschöpft werden, weil sich dann ein entsprechend höherer Kapitalstock ansammelt und die Rentenzahlung (lebenslang) steuerfrei bleibt. Die fondsgebundene Lebensversicherung - außerhalb der zitierten Steuerbegünstigung - eignet sich eher als Sparvariante mit steuerfreier Einmalzahlung zum Fälligkeitstag, da die Auszahlung in Form einer Rente ab einem bestimmten Zeitpunkt steuerpflichtig wird. Zu welchem Ergebnis der VfGH kommen wird, bleibt abzuwarten. Eine Garantieerklärung (z.B. 100 % Kapitalrückzahlung) für den Einmalerlag ist eher als Werbegag zu qualifizieren, zumal die Performance in diesem Fall schlechter ist als beim Sparbuch. Die Absicherung des eingesetzten Kapitals drückt jedenfalls die Performancechance, da dem Kriterium Sicherheit zu Lasten Ertrag Vorrang eingeräumt wird.