Kurz-Info: IFB auf klimafreundliche Heizungen ausgeweitet

August 2023

Durch eine Änderung von § 11 EStG - dem für den Investitionsfreibetrag (IFB) maßgeblichen Paragraphen - ist es nunmehr auch möglich, den Investitionsfreibetrag für die Anschaffung und Herstellung von klimafreundlichen Heizungen im Zusammenhang mit Gebäuden geltend zu machen. Davon sind Wärmepumpen, Biomassekessel, Fernwärme- bzw. -kältetauscher, Fernwärme- bzw. -kälteübergabestationen und Mikronetze umfasst. Über den IFB hinaus ergeben sich keine ertragsteuerlichen Auswirkungen, also beispielsweise auch nicht an der Beurteilung eines Heizsystems als Gebäudebestandteil, z.B. für Zwecke der AfA. Bekanntermaßen ist der IFB erstmalig auf nach dem 31.12.2022 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter anzuwenden.

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Investitionsfreibetrag - Öko-IFB-Verordnung final veröffentlicht

Juni 2023

Der modernisierte Investitionsfreibetrag (IFB - siehe dazu auch KI 04/23) sieht einen erhöhten IFB i.H.v. 15 % für die Anschaffung bzw. Herstellung von klimafreundlichen Wirtschaftsgütern des abnutzbaren Anlagevermögens vor - nämlich dann, wenn die Investition aus dem Bereich Ökologisierung stammt. Ende Mai 2023 ist schließlich die Finalfassung der Öko-IFB-Verordnung veröffentlicht worden, welche Details zu jenen ökologischen Wirtschaftsgütern enthält, für die der höhere IFB in Anspruch genommen werden kann. Zeitlich betrachtet bezieht sich die Verordnung auf Anschaffungen bzw. Herstellungen, die nach dem 31.12.2022 erfolgen.

Im Vergleich zum Begutachtungsentwurf haben sich folgende bedeutsame Änderungen in der Öko-IFB-VO ergeben:

• Der Öko-IFB von 15 % ist nun auch für (öffentlich sowie nicht öffentlich zugängliche) Wasserstofftankstellen möglich. Voraussetzung dafür ist, dass der erhältliche Wasserstoff als Antriebskraft für Brennstoffzellenfahrzeuge ausschließlich aus erneuerbaren Energieträgern besteht.
• Ebenso in der Finalfassung der Verordnung enthalten sind Wirtschaftsgüter zur Erzeugung von Biomethan. Neu ist dabei, dass der Öko-IFB auch bei der Geltendmachung von Teilbeträgen der Anschaffungs- und Herstellungskosten zusteht, sofern die Registrierung in der Herkunftsdatenbank bei Fertigstellung erfolgt.
• Der Öko-IFB von 15 % steht auch für Wirtschaftsgüter zur Erzeugung von Wasserstoff aus erneuerbaren Quellen zu.
• Die Finalfassung der Öko-IFB-VO enthält auch die Möglichkeit der Plausibilisierung durch den Steuerpflichtigen selbst. Bisher konnte das Finanzamt in Fällen, in denen keine Förderung gewährt wird, für die Beurteilung, ob die entsprechende Investition in den Bereich Ökologisierung fällt, auf eine Beurteilung durch qualifizierte Dritte (beispielsweise Ziviltechniker) zurückgreifen bzw. gleichzeitig eine Plausibilisierung auf Verlangen des Steuerpflichtigen durchführen lassen. Die Plausibilisierung durch den Steuerpflichtigen selbst ist auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten von höchstens 50.000 € beschränkt. Auf Verlangen des Finanzamts ist dann glaubhaft zu machen, dass die Voraussetzungen für den Öko-IFB im Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung erfüllt waren.

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Investitionsfreibetrag und ökologischer Investitionsfreibetrag

April 2023

Im Rahmen des ökosozialen Steuerreformgesetzes 2022 ist der Investitionsfreibetrag (IFB) in modernisierter Version wieder eingeführt worden. Der IFB ist in § 11 EStG geregelt und kann für seit 1.1.2023 angeschaffte oder hergestellte (fertiggestellte) Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens in Anspruch genommen werden.

Der IFB verfolgt seit jeher das Ziel, Investitionsanreize für gewinnerzielende Unternehmen zu schaffen, indem im Jahr der Anschaffung zusätzliche Betriebsausgaben geltend gemacht werden können. Der IFB ist vom getätigten Investitionsvolumen abhängig und führt zu einer echten Steuerersparnis, nicht lediglich zu einer Steuerstundung. Grundsätzlich beträgt der IFB 10 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten - im Sinne eines Anreizes für klimafreundliche Investitionen erhöht sich der IFB auf 15 %, wenn die Investition aus dem Bereich Ökologisierung stammt.

Der modernisierte IFB ist mit Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten von 1 Mio. € pro Wirtschaftsjahr pro Betrieb gedeckelt (der maximale IFB beträgt daher 100.000 bzw. 150.000 €) - im Falle von Rumpfwirtschaftsjahren ist zu aliquotieren (1/12 des Höchstbetrags für jeden Monat). Erstreckt sich die Anschaffung oder Herstellung über mehr als ein Wirtschaftsjahr, so kann der IFB auch von den aktivierten Teilbeträgen der Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten, welche auf das einzelne Jahr entfallen, geltend gemacht werden (Wahlrecht - alternativ ist die Inanspruchnahme des gesamten IFB im Wirtschaftsjahr der Fertigstellung möglich). Aufgrund der Deckelung des IFB ist die gleichzeitige Inanspruchnahme von ähnlichen begünstigenden Maßnahmen, wie z.B. der Forschungsprämie oder der Investitionsprämie unkritisch. Der IFB hat auch keine Auswirkungen auf die laufende Abschreibung des jeweiligen Wirtschaftsgutes. Allerdings kann der IFB nicht für Wirtschaftsgüter beansprucht werden, für welche der investitionsbedingte Gewinnfreibetrag geltend gemacht wurde.

Ausgeschlossen vom IFB sind Wirtschaftsgüter, für welche eine Sonderform der AfA vorgesehen ist (insbesondere Gebäude und Kfz), wobei aus ökologischen Gründen infolge einer Rückausnahme der IFB für Elektrofahrzeuge dennoch gewährt wird. Darüber hinaus nicht möglich ist der IFB für geringwertige Wirtschaftsgüter, welche sofort abgesetzt werden und für unkörperliche Wirtschaftsgüter, die nicht den Bereichen Digitalisierung, Ökologisierung oder Gesundheit/Life-Science zuzuordnen sind (es handelt sich dabei um jene Kategorien von Wirtschaftsgütern, für welche die erhöhte Investitionsprämie in Anspruch genommen werden konnte bzw. die degressive AfA). Jedenfalls ausgeschlossen sind unkörperliche Wirtschaftsgüter, die zur entgeltlichen Überlassung bestimmt sind oder von konzernzugehörigen Unternehmen/beherrschenden Gesellschaftern erworben werden. Für gebrauchte Wirtschaftsgüter kann ebenso wenig ein IFB beantragt werden wie für Anlagen, die der Förderung, dem Transport oder der Speicherung fossiler Energieträger dienen oder Anlagen, welche fossile Energieträger direkt nutzen.

Um den IFB in Anspruch nehmen zu können, muss eine betriebliche Einkunftsart vorliegen und die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich oder vollständige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgen (der IFB geht also nicht bei Pauschalierung). Der IFB ist in der Steuererklärung im Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung an der entsprechenden Stelle anzuführen. Bei Wirtschaftsgütern, für welche der IFB in Anspruch genommen wird, ist dieser im Anlagenverzeichnis bzw. in der Anlagenkartei auszuweisen. Verglichen mit dem im Jahr 2001 ausgelaufenen (alten) IFB hat weder unternehmensrechtlich noch steuerrechtlich ein bilanzieller Ausweis zu erfolgen.

Für die Anschaffung bzw. Herstellung ökologischer Wirtschaftsgüter kann der erhöhte IFB von 15 % geltend gemacht werden. Details dazu sind in der Öko-IFB-VO (noch im Entwurfsstadium) zu finden. Umfasst von der höheren Begünstigung sind beispielsweise Wirtschaftsgüter, auf die das Umweltförderungsgesetz oder das Klima- und Energiefondsgesetz anwendbar sind, emissionsfreie Fahrzeuge ohne Verbrennungsmotor sowie E-Ladestationen, Fahrräder, Transportfahrräder etc. jeweils mit und ohne Elektroantrieb und Fahrradanhänger oder auch Photovoltaikanlagen.

Die Wirtschaftsgüter, für welche der IFB in Anspruch genommen werden soll, müssen eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von mindestens vier Jahren haben und Inlandsbezug vorweisen. Scheidet das Wirtschaftsgut vor Ablauf von 4 Jahren aus (hier hat eine taggenaue Betrachtung zu erfolgen) oder wird es ins Ausland verbracht, kommt es zur Nachversteuerung der Begünstigung. Die Nachversteuerung (gewinnerhöhender Ansatz des IFB) entfällt, sofern das Ausscheiden des Wirtschaftsguts auf höhere Gewalt oder auf einen behördlichen Eingriff zurückzuführen ist. Bei Umgründungen nach dem Umgründungssteuergesetz zu Buchwerten läuft die Behaltefrist beim Rechtsnachfolger weiter.

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Steuerabzug bei Einkünften für die Einräumung von Leitungsrechten ab 2019

Januar 2019

Für Grundstückseigentümer oder -bewirtschafter, die von Infrastrukturbetreibern (aus den Bereichen Strom, Gas, Erdöl oder Fernwärme) für die Benützung des Grundstücks ein Entgelt ("Leitungsentschädigung") erhalten, ergeben sich ab 2019 Änderungen in der Durchführung der Besteuerung. Bisher waren derartige Einkünfte im Rahmen der Einkommensteuererklärung anzugeben, nunmehr wird ab 1.1.2019 der Infrastrukturbetreiber eine Abzugsteuer in Höhe von 10% des Auszahlungsbetrages (ohne Umsatzsteuer) einbehalten.

Der Abzugsteuer unterliegen Zahlungen für die Errichtung und Betrieb ober- oder unterirdischer Leitungen, insbesondere im Zusammenhang mit Leitungsmasten, Trafostationen, Messsäulen, Schieberstationen, Gasdruckregelanlagen, Zugangs- und Kontrollschächten, für besondere Belastungen (Masthäufung, Hanglage, Grenznähe etc.), Flur- und Folgeschäden, Wegebenützungsübereinkommen, Baulagerplätze, Ersatzaufforstung, Jagdbeeinträchtigung oder die Abgeltung von Bauschäden.

Der Infrastrukturbetreiber ist zu einer elektronischen Anmeldung und Einzahlung beim Finanzamt verpflichtet. Zu diesem Zweck benötigt der Infrastrukturbetreiber neben dem Namen und Wohnsitz auch weitere Daten wie die Steuernummer bzw. alternativ die Sozialversicherungsnummer. Sofern die Zahlungen für andere Beteiligte (z.B. Miteigentümer) entgegengenommen werden, muss der Infrastrukturbetreiber über diesen Umstand informiert werden. Mit dem 10%igen Steuerabzug ist (ähnlich wie bei der Kapitalertragsteuer) die Einkommensteuer abgegolten. Eine Berücksichtigung in der Veranlagung ist dennoch möglich und sinnvoll, wenn sich bei der Tarifbesteuerung insgesamt keine oder eine geringere Einkommensteuer ergibt. Vereinfachend können dabei die Einkünfte pauschal mit 33% des Auszahlungsbetrages (ohne Umsatzsteuer) angesetzt werden, anderenfalls ist die Höhe der Einkünfte in der Regel anhand eines Gutachtens nachzuweisen.

Oftmals sind die Grundstückseigentümer Körperschaften öffentlichen Rechts (Gebietskörperschaften, kirchliche Einrichtungen usw.). Sofern diese von der unbeschränkten Steuerpflicht befreit sind, unterliegen die Einkünfte aus Anlass der Einräumung von Leitungsrechten wie bisher keiner Steuerbelastung.

Crowdfunding für die Frühphasenfinanzierung - steuerliche Aspekte

April 2017

In unserer letzten Ausgabe haben wir ausgehend von der Finanzierung des Sockels der Freiheitsstatue in New York als „Urform des Crowdfundings“ vor allem die unterschiedlichen Formen von Crowdfunding dargestellt. In diesem zweiten Teil der „Crowdfunding-Serie“ wird neben typischen Anwendungsfällen für Crowdfunding auch ein Überblick über wichtige steuerliche Aspekte gegeben.

Wie bei jeder Finanzierungsform sollen auch beim Crowdfunding Kapitalgeber (Investoren) und Kapitalnehmer (Kapitalsuchende) zusammengebracht werden. Crowdfunding zeigt sich etwa bei innovativen Start-up-Unternehmen besonders hilfreich, da diese vor allem zu Beginn des Unternehmenslebenszyklus Fremdkapital benötigen. Ebenso kann Crowdfunding eine Lösung darstellen, wenn hohe Investitionen (z.B. für Forschung und Entwicklung oder für die Erschließung neuer Märkte) anstehen, jedoch die klassische Bankenfinanzierung für das Unternehmen nicht möglich ist. Die Gründe dafür können vielfältig sein und gerade in der fehlenden Eigenkapitalausstattung und den mangelnden Sicherheiten liegen wie auch in dem Umstand, dass die klassischen Kapitalgeber ein zu hohes Risiko in der Markterschließung sehen.

Bei genauer Betrachtung des Lebenszyklus eines Unternehmens zeigt sich mitunter das Dilemma, dass einerseits nicht ausreichend private Mittel durch die Gründer selbst zur Verfügung stehen, um die „Pre-Seed-“- und „Seed-Phase“ bewältigen zu können bzw. die „Start-up-Phase“ vorbereiten zu können. Andererseits sind die Unternehmen in dieser frühen Phase vom benötigten Finanzierungsvolumen her betrachtet noch nicht attraktiv genug für sogenannte „Business Angels“ oder „(Seed-)Venture-Kapitalisten“. Diese werden regelmäßig erst in der Unternehmenswachstumsphase (Expansionsphase) aktiv. Durch Crowdfunding kann diese Finanzierungslücke im Pre-Seed-, Seed- sowie Start-up-Stadium zumindest verringert werden.

(Rechtliche) Ausprägungsformen von Crowdfunding

Als Ausgangspunkt für die wesentlichen steuerlichen Aspekte im Zusammenhang mit Crowdfunding ist es hilfreich, typische Ausprägungsformen der Finanzierungsinstrumente im Rahmen des Crowdfunding kurz darzustellen.

• Stille Beteiligung

Bei einer stillen Beteiligung wird Kapital für einen bestimmten Zeitraum zur Verfügung gestellt, ohne dass der Kapitalgeber nach außen hin in Erscheinung tritt. Der Kapitalgeber hat das nachrangige Recht, am Gewinn des Unternehmens teilzuhaben und das investierte Kapital nach Ablauf der Beteiligungsfrist zurückzuerhalten. Während ein atypisch stiller Beteiligter das unternehmerische Risiko mitträgt, bis zur vollen Höhe seiner Einlage haftet und an möglichen Wertsteigerungen des Unternehmens partizipiert, ist bei der typisch stillen Beteiligung die Beteiligung am Verlust unternehmensrechtlich ausgeschlossen.

• Genussrechte bzw. Genussscheine

Genussrechte vermitteln schuldrechtliche und keine gesellschaftsrechtlichen Ansprüche gegen die Gesellschaft auf Teilnahme am Gewinn oder Liquidationserlös. Der Investor wird durch das Genussrecht jedoch nicht Gesellschafter und erhält demnach keine Mitgliedsrechte, Stimmrechte oder Verwaltungsrechte. Je nach Ausgestaltung können Genussrechte ihrem hybriden Charakter vergleichbar als Eigen- oder als Fremdkapital klassifiziert werden. Ähnlich einer atypisch stillen Beteiligung kann ein Genussrecht die Teilnahme am Gewinn, Verlust und an einer eventuellen Wertsteigerung vermitteln. Verbriefte Genussrechte werden als Genussscheine bezeichnet.

• Partiarisches Darlehen

Das partiarische Darlehen ähnelt als hybrides Finanzierungsinstrument stark dem unverbrieften Genussrecht, insbesondere wenn eine variable Verzinsung in Form einer Gewinnbeteiligung und ein Rückzahlungsanspruch, jedoch keine weiteren Vermögensrechte, gewährt werden. Wichtig ist, dass bei einem partiarischen Darlehen Verlustbeteiligung, Bezugs- und Umtauschrechte und eine Beteiligung am Liquidationserlös nicht möglich sind.

Steuerliche Aspekte

Von den vielfältigen steuerlichen Anknüpfungspunkten zum Thema Crowdfunding sollen besonders jene steuerlichen Aspekte hervorgehoben werden, welche für eine natürliche Person als Investor in ein Crowdfunding-Projekt relevant sind. Als Ausgangspunkt ist zuvor noch die vor allem bei Genussrechten wichtige Abgrenzung zwischen Eigen- und Fremdkapital beim Kapitalnehmer zu nennen. Im Körperschaftsteuerrecht erfolgt eine klare Grenzziehung, indem Genussrechte dann als steuerliches Eigenkapital einzuordnen sind, wenn sie sowohl eine Beteiligung am (laufenden) Gewinn als auch am Liquidationsgewinn gewähren. Es handelt sich dann um ein sogenanntes „Substanzgenussrecht“, welches auch zur Folge hat, dass die Vergütungen an den Genussrechtsinhaber (Kapitalgeber) steuerlich nicht abzugsfähig sind. Es ist nämlich Einkommensverwendung beim Kapitalnehmer gegeben. Hingegen liegt ein Nominalgenussrecht (obligationenähnliches Genussrecht) vor, wenn keine Beteiligung am Gewinn und/oder am Liquidationsgewinn vorgesehen ist. Aus Sicht des Kapitalnehmers handelt es sich dann steuerlich um Fremdkapital und die Vergütungen an die Investoren sind steuerlich abzugsfähig.

Auf Seiten der Crowdfunding-Investoren ist die Unterscheidung zwischen Substanzgenussrecht (Eigenkapital) – das ist in Österreich die vorherrschende Form auf Crowdfunding-Plattformen – und Nominalgenussrecht (Fremdkapital) auch bedeutsam für die steuerlichen Folgen. Vergütungen aus Substanzgenussrechten, die im Privatvermögen gehalten werden, unterliegen dem KESt-Abzug i.H.v. 27,5% und sind endbesteuert. Vergleichbares gilt, wenn das Substanzgenussrecht von der natürlichen Person im Betriebsvermögen gehalten wird. KESt-Abzug mit Endbesteuerungswirkung beim Investor kann auch bei Nominalgenussrechten eintreten, sofern das Genussrecht verbrieft ist und öffentlich angeboten wurde (public placement). Andernfalls müssen die Einnahmen aus diesen fremdkapitalartigen Genussrechten vom Investor der Regelbesteuerung (progressiver Steuersatz bei natürlichen Personen) unterworfen werden.

Bei Crowdfunding in Form einer typisch stillen Beteiligung sind die Vergütungen beim Kapitalnehmer regelmäßig steuerlich abzugsfähig und führen beim Investor zu Einkünften aus Kapitalvermögen bzw. zu betrieblichen Einkünften, welche der Tarifbesteuerung unterliegen. Es kommt nicht zur KESt-(End)Besteuerung.

Vorwegbesteuerung von Pensionskassenpensionen - Antrag bis 31.10.2012 möglich

Oktober 2012

Mit dem 1. Stabilitätsgesetz 2012 wurde für Pensionsbezieher von Firmenpensionen, die über eine Pensionskasse ausbezahlt werden, die einmalige Möglichkeit geschaffen, auf eine Vorwegbesteuerung dieser Pensionskassenpension („Zusatzpension“) umzusteigen. Zur Inanspruchnahme dieses Modells muss der Anspruchsberechtigte einen schriftlichen Antrag bis spätestens Ende Oktober an seine Pensionskasse stellen. Antragsberechtigt sind alle Leistungsberechtigten, die bereits Zusatzpensionen aus einer Pensionskasse beziehen, sofern die Pension ohne unbeschränkte Nachschusspflicht des Arbeitgebers ausgestaltet ist und einem nach dem 31.12.2001 maßgeblichen Rechnungszinssatz von zumindest 3,5% unterliegt. „Ohne unbeschränkte Nachschusspflicht des Arbeitgebers“ bedeutet, dass die Höhe der Pension vom veranlagungs- und versicherungstechnischen Ergebnis der Pensionskasse abhängt. Wird die Zusatzpension des Arbeitgebers noch nicht bezogen, besteht aber eine Anwartschaft auf eine Zusatzpension nach Pensionsantritt, ist eine Option auf das Vorweg-Modell auch möglich, sofern der Anwartschaftsberechtigte vor dem 1.1.1953 geboren und daher ab 1.1.2013 älter als 60 Jahre ist. Wiederum ist das Modell ohne unbeschränkte Nachschusspflicht des Arbeitgebers und mit dem Mindestrechnungszinssatz von 3,5% Voraussetzung.

Die pauschale Vorwegbesteuerung beträgt 25% der aus Arbeitgeberbeiträgen angesammelten Deckungsrückstellung mit dem Stand vom 31.12.2011 abzüglich der bereits 2012 ausbezahlten Bruttopensionen. Der Steuersatz reduziert sich auf 20% wenn die Monatsbruttopension aus der Pensionszusage im Kalenderjahr 2011 durchschnittlich 300 € nicht überstiegen hat. Die zukünftige Bruttozusatzpension (ab 1.1.2013) reduziert sich um die Vorwegbesteuerung (25% bzw. 20%). Danach bleiben 75% der monatlichen Zusatzpension steuerfrei - 25% werden wie bisher mit dem normalen Steuertarif (also z.B. zusammen mit der ASVG-Pension) besteuert. Die Frage der Vorteilhaftigkeit des Umstiegs in das Vorweg-Modell hängt u.a. stark mit der Höhe der ASVG-Pension sowie mit der Höhe der Arbeitgeberpension zusammen. Einflussgebend sind auch die Erwartung über die zukünftige Steigerung dieser Pensionen sowie Zinserwartungen, die nur schwer prognostizierbar sind. Somit können nur grobe Anhaltspunkte gegeben werden, wann ein Umstieg sinnvoll ist (ein Umstieg kann auch nachteilig sein!). Zunächst gilt, dass je höher die ASVG-Pension und die Zusatzpension sind, desto mehr profitiert man von der zukünftigen Tarifbesteuerung von nur 25% der Zusatzpension. Ein geringer Vorteil ergibt sich rechnerisch für fast alle Personen, die eine ASVG-Pension über 1.100 € monatlich beziehen. Die niedrigsten Steuervorteile befinden sich im Bereich der durchschnittlichen Pensionskassenpensionen von 300 € bis 500 € monatlich. Auf der Seite des österreichischen Pensionistenverbands (www.pvoe.at) gibt es einen individuellen Kalkulationsrechner. Nachfolgende Zahlenbeispiele sollen den möglichen Vorteil zeigen (in €):

Umfassender Tätigkeitsbereich rechtfertigt keine Zweitordination

September 2010

Bei Räumlichkeiten, die betrieblich genutzt werden können, aber bei denen es nicht auszuschließen ist, dass stattdessen die private Nutzung überwiegt, legt die Finanzverwaltung eine natürliche Skepsis an den Tag, wenn es um die steuerliche Anerkennung der Ausgaben (z.B. in Form von Abschreibungen, Finanzierungskosten etc.) geht. Der VwGH (GZ 2005/15/0165 vom 2.2.2010) hatte in diesem Zusammenhang mit einem praktischen Arzt zu tun, der im Obergeschoss seines Einfamilienhauses eine „Zweitordination“ eingerichtet hat und die Errichtungskosten des Einfamilienhauses anteilig steuerlich geltend machen wollte. Wenngleich manche Auffälligkeiten wie z.B. die räumliche Nähe zur Hauptordination und die Anordnung der Privaträume im Erdgeschoß durch die Behinderung des Arztes erklärbar sind, so muss dennoch das sich insgesamt ergebende Bild auf eine tatsächliche (Zweit)Ordination und somit auf das Vorliegen von Betriebsvermögen schließen lassen. Die Notwendigkeit einer Zweitordination wurde mit der umfassenden ärztlichen Tätigkeit (Vereinsarzt, Kontakt bei Psychiatrieeinweisungen, Feststellung von Blutalkohol etc.) begründet.

Wirtschaftsgüter sind dem Betriebsvermögen zuzurechnen, wenn sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind und ihm auch tatsächlich dienen. Bei der privaten und betrieblichen Nutzung eines Gebäudes ist eine Aufteilung vorzunehmen (z.B. nach der Kubatur). Der VwGH hat – gestützt auf die Informationen aus früheren Betriebsbesichtigungen – festgestellt, dass kein typisches Bild einer Ordination bei Inbetriebnahme der Räumlichkeiten für betriebliche Zwecke vorlag und den nachträglich gesetzten Maßnahmen wie z.B. der Anschaffung von medizinisch-technischen Geräten allenfalls Indizwirkung für die Absicht der Einrichtung der Zweitordination beizumessen ist. Steuerliche Konsequenzen wie die Geltendmachung von AfA, Finanzierungskosten oder (damals) eines Investitionsfreibetrags (IFB) waren demnach zu versagen.

Die Besteuerung des Kapitalvermögens von Privatanlegern

Juli 2007

Im Folgenden wird der Versuch gemacht die unterschiedlichen und verwirrenden Formen der Kapitalbesteuerung systematisch darzustellen.

:: Grundformen der Besteuerung

- Substanzbesteuerung
Als Spekulationsgeschäft (§ 30 EStG) ist steuerpflichtig, die Differenz zwischen Erlös und Anschaffungskosten, bei Veräußerung innerhalb eines Jahres nach der Anschaffung. Als Veräußerung einer Beteiligung (§ 31 EStG) ist steuerpflichtig, der Unterschiedsbetrag zwischen Erlös, Abwicklungsguthaben bzw. gemeinem Wert einerseits und den Anschaffungskosten sowie Werbungskosten andererseits, wenn die Beteiligung innerhalb der letzten 5 Jahre mindestens1% an einer Körperschaft betragen hat.

- Ertragsbesteuerung
Das EStG regelt die Einkünfte aus Kapitalvermögen im § 27 und deren Erhebungsform im Abzugsweg in den §§ 93ff als Kapitalertragssteuer (KEST). Sonderformen der KEST sind geregelt im Investmentfondsgesetz (InvFG 1993), im Immobilieninvestmentfondsgesetz (ImmoInvFG 2003) und im EU-Quellensteuergesetz (EU-QuStG 2004).

:: Erhebungsformen der KEST

- KEST I
Sie ist von Dividendenerträgen inländischer Kapitalgesellschaften in der Höhe von 25% einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen. Seit 1. April 2004 unterliegen ausländische Dividenden, die von einer inländischen Bank ausbezahlt werden, der KEST I Neu in der Höhe von 10% (auf die KEST von 25% wird die ausländische QEST in der maximalen Höhe von 15% angerechnet).

- KEST II
Sie ist von den Banken bei der Auszahlung von Zinsen auf Einlagen und Forderungswertpapieren in der Höhe von 25% einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen.

- KEST III
5%ige KEST gem. § 40 Abs. 1 InvFG (25% von 20%): Darunter fallen 20% der realisierten Substanzgewinne aus Aktienverkäufen im Rahmen eines Aktienfonds, unabhängig von Ausschüttung oder Thesaurierung. Es handelt sich hier um eine reduzierte Spekulationssteuer unabhängig von einer Spekulationsfrist.
20%ige KEST gem. § 14 Abs. 4 ImmoInvFG (25% von 80%): Darunter fallen Aufwertungsgewinne in der Höhe von 80% der Bewertungsdifferenz, abzüglich der damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen im Rahmen eines Immobiliefonds. Hier ist eine Durchbrechung des Realisationsprinzips normiert.

- Mischsatz von unter 25% bis 100%
Bei gemischten Fonds (Renten, Aktien, Cash) unterliegen Zinsen und Dividenden der 25%igen KEST, Substanzgewinne aus Anleiheverkäufen sind steuerfrei, aus Aktienverkäufen sind sie mit 5% und aus Aufwertungsgewinnen bei Immobiliefonds mit 20% KEST-pflichtig. Da die im Rahmen des Fonds einbehaltene und abgeführte KEST den Anlegern zu belasten ist, ergeben sich unterschiedlich hohe KEST-Abzüge je nach ausschüttenden oder thesaurierenden Fonds.

• Ausschüttender Fonds
  Die Höhe der Ausschüttung wird vom Fonds unabhängig von seinen Erträgen nach marktpolitischen Kriterien festgelegt. Die von der Ausschüttung abzuziehende KEST ergibt sich aus der Summe der abgeführten KEST I+II+III. Da bei Rentenfonds realisierte Kursgewinne steuerfrei sind, kann der KEST-Abzug unter 25%, bei Aktien- und gemischten Fonds dagegen über 25% liegen.
  
  Beispiel für KEST-Abzug von 75%
  Annahmen: Ausschüttung je Anteil € 2,-. 1 Aktie mit Anschaffungswert von € 80,- wird um € 110,- verkauft: Vom Kursgewinn € 30,- wurden 5% KEST III in Höhe von € 1,50 abgeführt. Vom Ausschüttungsbetrag € 2,- wurde KEST III in Höhe von € 1,50 abgezogen, das sind 75%. Dem Anleger fließen € 0,50 zu. Die Wertsteigerung des Fonds beträgt € 28,- (Kursgewinn € 30,- - KEST € 1,50 - Zufluss € 0,50 an Anleger).
  
• Thesaurierender Fonds
  Die Erträge bleiben im Fonds. Fällt KEST im Fonds an, ist deren Ausschüttung bei Inlandsfonds - zum Unterschied von Auslandsfonds - gesetzlich zwingend. Ausschüttung und KEST sind also gleich hoch, der KEST-Abzug beträgt somit 100% von der Ausschüttung.

- EU-Quellensteuer in KEST-Form
Seit 1. Juli 2005 gelten in Österreich für grenzüberschreitende Zinsenzahlungen an ausländische natürliche Personen, die in einem EU-Mitgliedstaat ansässig sind, folgende Quellensteuersätze: Ab 1. Juli 2005: 15%, ab 1. Juli 2008: 20% und ab 1.Juli 2011: 35%. Quellensteuerpflichtig sind insbesondere: Forderungswertpapiere, Rentenfonds, Spar- und Termineinlagen. Bei Offenlegung (Wohnsitzbescheinigung unter Anführung der zu befreienden Kontonummern) kommt es zur Vermeidung des Steuerabzuges. Sie ist auf die Einkommensteuer der in Österreich steuerpflichtigen Kapitaleinkünfte anrechenbar (KZ 799 im Formular E 1).

:: Erklärungspflichtige Zuflüsse aus inländischem Kapitalvermögen

- Tarifbesteuerung: Darunter fallen Spekulationseinkünfte (§ 30 EStG), wenn sie € 440,- p.a., sowie alle anderen Kapitaleinkünfte gem. § 27 EStG, wenn sie € 22,- p.a. übersteigen, sofern sie nicht der KEST unterliegen bzw. nicht befreit sind (z.B. junge Aktien).
- Halber Steuersatz: Dieser kann beantragt werden für Einkünfte aus Beteiligungsveräußerungen gem. § 31 EStG, wenn der Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung mehr als 1 Jahr beträgt, denn sonst liegt ein Spekulationsgewinn vor.

:: Einkünfte aus ausländischen Kapitalanlagen

- KEST-Abzug: Diesbezüglich sei auf die 10%ige KEST I Neu verwiesen, wobei in diesem Zusammenhang auf die Möglichkeit der Rückerstattung der 15% übersteigenden ausländischen Quellensteuer im Quellenstaat hingewiesen sei.

- Besteuerung ausländischer Investmentfonds:
Schwarze Fonds unterliegen einer Pauchalbesteuerung in Form der ausschüttungsgleichen Erträge (§ 42 Abs. 2 InvFG) bzw. der Sicherungssteuer (§ 42 Abs. 4 InvFG), wenn der Nachweis für die ausschüttungsgleichen Erträge nicht erfolgt.
Weiße Fonds unterliegen dem Sondersteuersatz von 25% im Wege der Steuerveranlagung (KZ 754 in E1).
Blütenweiße Fonds können von inländischen Banken der 25%igen KEST unterzogen werden und sind inländischen Fonds gleichgestellt (§ 40 Abs. 2 Z 2 InvFG).

- Erklärungspflicht: Sie besteht für ausländische Dividenden- und Zinsenzuflüsse, wenn keine inländische kuponauszahlende Stelle vorhanden ist (KZ 754). Die Besteuerung erfolgt mit dem Sondersteuersatz von 25%. Es kann aber auf Antrag die Besteuerung zum vollen oder halben Steuersatz erfolgen, wenn dies infolge Anrechnung der ausländischen Quellensteuer günstiger ist.

:: Endbesteuerung

Diese bezieht sich gem. § 97 EStG durch KEST-Abzug auf inländische Zinsen aus Bankeinlagen und Anleihen (bei öffentlichem Angebot), Dividenden, sowie auf ausländische Dividenden mit inländischer auszahlender Stelle. Damit ist die Einkommensteuer abgegolten.
Die Endbesteuerung gem. § 15 Abs. 1 Z 17 ErbStG betrifft den Erwerb von Todes wegen, wenn für die Kapitalerträge die KEST im Sinne des § 97 EStG bzw. die 25%ige Sondersteuer gem. § 37 Abs. 8 EStG abgeführt worden sind und die Beteiligung am gesamten Nominale an in- und ausländischen Kapitalgesellschaften im Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld unter 1% liegt.

:: Schlussbemerkung

Die Bestimmungen über die Besteuerung des Kapitalvermögens sind leider in mehreren Gesetzen geregelt und die Vielfalt der Formen des KEST-Abzuges mit seinen unterschiedlichen Steuersätzen, verkomplizieren die Materie enorm, was insbesondere für die Kapitalanlagegesellschaften zutrifft. Durch die Enbesteuerungswirkung des Kapialsteuerabzuges wird der Anleger selbst mit der Vielschichtigkeit der steuerlichen Verhältnisse relativ wenig belastet. Erklärungsbedarf besteht hinsichtlich des Paradoxons des KEST III - Abzuges bei der Ausschüttung von Fonds in der Höhe von unter 25% bis 100% des Ausschüttungsbetrages, bei einer "nur" 5%igen KEST III für realisierte Substanzgewinne. Sprengstoff birgt die Anhebung der EU-Quellensteuer ab dem Jahre 2011 auf 35%, bei einem Inland-KEST-Satz von 25%. Die EU-Widrigkeit wegen Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes ist evident.
Infolge Aufhebung des ErbStG durch den VfGH mit Wirkung ab 31. Juli 2008 wird sich voraussichtlich die Endbesteuerungswirkung beim Erwerb von Todes wegen erübrigen. Möglicherweise fällt auch die Schenkungssteuer, womit dann eine Gleichstellung zum Erwerb von Todes wegen hergestellt wäre.

Unterschiedliche Besteuerung von Pensionsbezügen - Steuerfreiheit bis zur Höherbelastung

September 2005

Einkunftsarten

Grundsätzlich liegen Einkünfte aus nicht selbständiger Tätigkeit gem. § 25 EStG vor, gleichgültig aus welcher aktiven Tätigkeit die Pension stammt. Dazu zählen z.B. Bezüge aus in- und ausländischen Pensionskassen, Arbeitnehmerstiftungen, Unterstützungs- und Mitarbeitervorsorgekassen, gesetzlichen Pensionen, sowie Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, wenn diese den Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung gleichartig sind. Ausländische Pensionsbezüge sind in bestimmten Fällen als wiederkehrende Bezüge nach § 29 EStG zu erfassen und es sind die Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) anzuwenden.

Besteuerungsformen

Pensionsbezüge können steuerfrei, anteilig zu 75% steuerfrei oder zum Tarif sogar höher besteuert sein, als Aktiveinkünfte.

:: Steuerfreie Pensionen

• Bezüge aus Pensionskassen, soweit für die Beiträge bis e 1.000,- p.a. eine Prämie nach § 108a EStG (Prämienbegünstigte Pensionsvorsorge) in Anspruch genommen worden ist.
• Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung, soweit für Beiträge zur freiwilligen Höherversicherung - wie oben - eine Prämie nach § 108a EStG in Anspruch genommen worden ist.
• Steuerfrei sind auch jene Pensionsbezüge, die auf die Veranlagungserträgeder o.a. Beiträge entfallen.

:: Zu 75% steuerfreie Pensionen

• Jene Teile der Bezüge aus Pensionskassen, für welche die Beiträge vom Arbeitnehmer, vom wesentlich Beteiligten oder vom Arbeitgeber für sich selbst eingezahlt wurden. Gleiches gilt für die auf diese Beiträge entfallenden Gewinnanteile.
• Höherversicherungspensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung, soweit die Steigerungsbeträge nicht auf Beiträgen beruhen, die im Zeitpunkt der Leistung als Pflichtbeiträge abzugsfähig waren.

:: Tarifbesteuerung

Alle anderen Pensionsbezüge unterliegen der vollen Steuerbelastung, wobei für Pensionisten eine vom Arbeitnehmer unterschiedliche Monatssteuertabelle ab 2005 anzuwenden ist, weil unterschiedliche Absetzbeträge zur Anwendung gelangen. Während für Arbeitnehmer p.a. der Verkehrsabsetzbetrag von e 291,- der Arbeitnehmerabsetzbetrag von e 54,- und der Werbungskostenpauschbetrag von e 132,- (insgesamt also e 477,-) zustehen, gilt für den Pensionisten lediglich der Pensionistenabsetzbetrag von e 400,- p.a. und der auch nur in voller Höhe bis zu einem Jahreseinkommen von e 17.000,- mit einer Einschleifregelung bis e 25.000,-. Darüber entfällt er zur Gänze. Der Werbungskostenpauschbetrag steht nicht zu. Dadurch ist die Steuerbelastung des Pensionisten höher, als die des Aktiven.

:: Auslandspensionen

Bezieher ausländischer Pensionen, für die Österreich das Besteuerungsrecht zusteht, sind unter KZ 359 in E 1 zu erklären. Einbehaltene ausländische Einkommensteuer ist in diesem Fall auf die österreichische Einkommensteuer anrechenbar, wenn dies im DBA oder § 48 BAO bzw. § 103 EStG (Zuzugsbegünstigung) vorgesehen ist. Steht Österreich aber das Besteuerungsrecht nicht zu, dann hat die Eintragung unter KZ 440 in E 1 (Progressionsvorbehalt) zu erfolgen. Bezüge aus ausländischen Pensionskassen, an welche die Beiträge freiwillig geleistet wurden bzw. im Ausland keine gesetzliche Beitragspflicht besteht, sowie Bezüge aus einer ausländischen Sozialversicherung, die nicht der inländischen vergleichbar ist, sind nach § 29 EStG zu versteuern und unter KZ 380 in E 1 zu erfassen.
Bezüge aus ausländischen Pensionskassen sind gem. § 25 Abs. 1 2b EStG nur mit 25% steuerlich zu erfassen, soweit die Beitragsleistungen das Einkommen im Ausland nicht vermindert haben (neue Formulierung im Gesetz ab 2005). Bisher lautete der Gesetzestext: …, soweit eine ausländische gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Pensionskassenbeiträgen nicht besteht.

:: Praxishinweis für die Überprüfung der75%igen Steuerbefreiung

Vielfach ist aus der monatlichen Pensionsabrechnung nicht ohne weiteres ersichtlich, ob diese Steuerbefreiung auch tatsächlich berücksichtigt wurde. Das kann wie folgt leicht überprüft werden: Die Differenz zwischen der Bruttopension und der Steuerbemessungsgrundlage - unter Berücksichtigung des abgezogenen KV-Beitrages - ist der 75%ige steuerfreie Anteil, aus dem die gesamte Höherversicherungspension errechnet werden kann. Diese muss mit der Pensionsbestätigung der SVA, welche angefordert werden kann, übereinstimmen. Für die Berechnung der Lohnsteuer ist - wie oben ausgeführt - die Monatslohnsteuertabelle 2005 für Pensionisten heranzuziehen.

Neuregelung der Lohnkontenführung ab 2005

Juli 2005

Mit dem AbgÄG 2004 wurde die Lohnkontenführung wie folgt neu geregelt:

Mindestangaben gem. § 76 Abs. 1 EStG

Zusätzlich zu den schon bisher geforderten Pflichtangaben, wie Name, Versicherungsnummer, Wohnsitz, etc. kommt ab 2005 neu hinzu: Kinderzuschläge samt Name und Versicherungsnummer der betreffenden Kinder.

Weitere Daten gem. § 76 Abs. 2 EStG

Die bisher laut Gesetz geforderten weiteren Daten sind nunmehr in der Lohnkontenverordnung 2005 wie folgt geregelt:

• Bruttolohn (inklusive sonstige Bezüge und Vorteile), Zahltag, Lohnzahlungszeitraum, Trennung nach Tarifbesteuerung und festen Steuersätzen.
• Einbehaltene Lohnsteuer
• Bemessungsgrundlage und Beitrag zur Mitarbeitervorsorgekasse
• Steuerfreie Bezüge gem. § 3 EStG und zwar:
  • Z 4a: Wochengeld, Zuwendungen von Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen ...
  • Z 5a,c: Arbeitslosengeld, Notstands-, Überbrückungshilfe ...
  • Z 8: Zulagen bei Auslandsbeamten ...
  • Z 9: Einkünfte von Auslandsbeamten ...
  • Z 10: Bezüge für begünstigte Auslandstätigkeit ...
  • Z 11: Bezüge der Entwicklungshelfer ...
  • Z 12: Bezüge von ausländischen Ferialpraktikanten ...
  • Z 15a,b,c: Zuwendungen für Zukunftssicherung (€ 300,-), Abgabe von Beteiligungen (€ 1.460,-) und Optionen auf Beteiligungen (€ 36.400,-)
  • Z 22: Bezüge der Soldaten ...
  • Z 23: Bezüge der Zivildiener ...
  • Z 24: Auslandszulagen ...
  • Z 30: Einkünfte von Ortskräften im Auslandsdienst ...
• Nicht steuerbare Leistungen
  • § 26 Z 4 EStG: Pauschale Reisekostenvergütungen ...
  • § 26 Z 6, 7a EStG: Umzugskostenvergütungen; Beiträge an Pensions- und Unterstützungskassen ...

Erleichterungen

Laut § 4 der VO brauchen die o.a. Daten - sofern sie aus anderen Aufzeichnungen des Arbeitgebers hervorgehen - für Arbeitnehmer, die im Inland weder beschränkt noch unbeschränkt steuerpflichtig sind, nicht in einem Lohnkonto erfasst zu werden, es sei denn, es handelt sich um vom inländischen Arbeitgeber ins Ausland entsendete Arbeitnehmer.
Betroffen sind Arbeitnehmer, die in von inländischen Unternehmen ins Ausland ausgelagerten Betrieben beschäftigt sind und von inländischen Unternehmen entlohnt werden. Für solche Arbeitnehmer ist eine inländische Lohnverrechnung überhaupt nicht erforderlich, da keine inländische Steuerpflicht besteht.
Ferner entfällt die Lohnkontoführung für bestimmte Politikerbezüge gem. § 25 Abs. 1 Z 4b EStG, wenn nicht mehr als € 200,- pro Monat ausbezahlt werden (z.B. Stadtrat, Bürgermeister etc.).
Ab 2005 gibt es nicht mehr die Möglichkeit auf Antrag Erleichterungen bei der Lohnkontoführung vom Finanzamt zu erwirken. Damit soll ein einheitlicher Standard bei der Lohnkontoführung hergestellt werden. Nach Auskunft vom BMF tritt aber für die Vergangenheit keine Änderung betreffend die auf diese Weise erreichten Erleichterungen ein.

Geltungszeitraum und Risken

Weniger erfreulich ist, dass die Lohnkontenverordnung 2005 rückwirkend ab den Lohnzahlungszeiträumen, die nach dem 31. Dezember 2004 enden, bereits anzuwenden ist. Dadurch können sich einerseits rückwirkende Anpassungserfordernisse ergeben, andererseits aber auch Vorteile durch die Erleichterungen, wodurch eine nachträgliche Sanierung eintritt. Die mit der Nichtbefolgung dieser Vorschriften verbundenen Risken können - nach Expertenmeinung - schlimmstenfalls eine Finanzordnungswidrigkeit zur Folge haben, welche mit einer Geldstrafe von bis zu € 3.625,- sanktioniert ist.

Leasing- oder Kreditfinanzierung von Investitionen

April 2005

Investitions- und Finanzierungsentscheidungen gehören zu den wichtigsten Unternehmerentscheidungen. Bei der (Fremd-) Finanzierung von Investitionen stellt sich regelmäßig die Frage zwischen "Leasing" oder "kreditfinanziertem Kauf".

Gleich vorab: Ein Patentrezept gibt es nicht, die Entscheidung muss immer anhand der Umstände des konkreten Einzelfalls getroffen werden, wobei quantitative Rechenmodelle (insbesondere Barwertberechnungen) gute Dienste leisten können. Zu bedenken ist aber auch, dass neben rein monetären Einflussgrößen auch weitere Faktoren (etwa zusätzliche Serviceleistungen, Rückgaberechte etc) eine entscheidende Rolle spielen. Der vorliegende Beitrag soll daher wesentliche Unterschiede und Einflussfaktoren kurz gegenüberstellen und jene Aspekte beleuchten, die bei der Finanzierungsentscheidung mitbedacht werden sollten.

"Die Aspekte bei der Finanzierungsentscheidung sind vielfältig"

Eigentumsverhältnisse:

Beim Leasing bleibt der Leasinggeber zivilrechtlicher Eigentümer, dem Leasingnehmer wird ein Nutzungsrecht eingeräumt. Beim Kreditkauf wird hingegen der Käufer zivilrechtlicher Eigentümer. Da Leasingverträge im Grunde weitgehend frei gestaltbar sind, ist es aber möglich, dem Leasingnehmer zumindest in wirtschaftlicher Weise eine eigentümerähnliche Stellung zu verschaffen, so dass materiell wenig Unterschiede bestehen.

Bilanzierung und Basel II

Beim Leasing hat der Leasingnehmer den Gegenstand nicht als Anlagevermögen zu bilanzieren, es scheint daher auch keine Leasingverbindlichkeit in der Bilanz auf. Im Gegensatz dazu wird beim Kreditkauf der Gegenstand als Anlagevermögen bilanziert und auf der Passivseite eine Verbindlichkeit gegenüber der Bank ausgewiesen. Leasing wird in Hinblick auf Basel II oft als vorteilhaft betrachtet, da die Eigenkapitalquote nicht belastet wird und somit möglicherweise eine Verschlechterung der Kreditkonditionen vermieden werden kann. Allerdings ist zu berücksichtigen, dass mittelgroße und große Kapitalgesellschaften im Anhang Angaben über die finanziellen Verpflichtungen aus Leasinggeschäften (nur Sachanlagevermögen) machen müssen und ein geübter Bilanzleser daher sehr wohl über bestehende langfristige Verpflichtungen bescheid weiß. Weiters ist zu bedenken, dass neben der Eigenmittelquote auch operative Cashflow-Kennzahlen (und zwar solche vor Investitionen oder Tilgung von Krediten) bei der Vergabe von Ratings eine große Rolle spielen. Während die Leasingraten (als Mietaufwand) den Cashflow unmittelbar belasten, wird beim Kreditkauf der Cashflow nur im Ausmaß der Zinsen reduziert, Tilgungen fließen nicht in den operativen Cashflow ein.

"Die Finanzierungsentscheidung hat unmittelbaren Einfluss auf den Cashflow Ihres Unternehmens"

Steuern und Gebühren

Beim Leasinggeschäft sind die Leasingraten im Regelfall in voller Höhe steuerlich abzugsfähig (operating lease). Besonderheiten bestehen beim KFZ-Leasing sowie bei Leasingkonstruktionen bei denen der Leasingnehmer wirtschaftlicher (nicht zivilrechtlicher) Eigentümer wird. Die steuerlichen Zurechnungsvorschriften sollten daher zur Sicherheit vorab mit Ihrem Wirtschaftstreuhänder abgeklärt werden. Investitionsbegünstigungen (wie zB in der Vergangenheit die Investitionszuwachsprämie oder den IFB) kann der Leasingnehmer jedoch in aller Regel nicht geltend machen.

Beim Kreditkauf kann der Käufer die Kreditzinsen und die Investitionskosten in Form von (mehrjährigen) Abschreibungen absetzen. Mögliche Investitionsbegünstigungen kann der Käufer ebenfalls in Anspruch nehmen.

Hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung bestehen keine Unterschiede.

Beim Vorteilhaftigkeitsvergleich sind auch Gebühren zu beachten. Beim Kreditkauf fällt 0,8% Kreditgebühr an. Beim Leasing muss bei befristeten Leasingverträgen eine 1%ige Bestandsgebühr von der Summe der Leasingraten inklusive Umsatzsteuer (maximal jedoch in Höhe des achtzehnfachen Jahreswertes) einkalkuliert werden. Bei unbefristeten Verträgen beträgt die Bestandsgebühr 1% vom dreifachen Jahreswert der Leasingraten inklusive Umsatzsteuer.

Fazit: Fest steht, dass die Frage ob Leasing oder Kreditkauf nicht nur anhand einzelner Parameter entschieden werden kann. Der Finanzierungsentscheidung sollte eine umfangreiche Informationsbeschaffung vorangehen und die Vorteilhaftigkeit mit Hilfe von Investitionsrechenmodellen ermittelt werden. Ihr Wirtschaftstreuhänder verfügt dabei neben den steuerlichen Fachkenntnissen auch über das notwendige betriebswirtschaftliche Know-how und kann aufgrund seiner Erfahrung sicherlich wertvolle Anregungen geben.

Steuerliche Gleichstellung der ausländischen mit den inländischen Kapitalerträgen und Rückerstattung der ausländischen Quellensteuer

April 2005

Bereits in der Klienten-Info November 2003 wurde über diese Gleichstellung berichtet. Auf Grund der Auslands-KESt VO 2003 unterliegen ausländische Dividenden und Zinsen aus ausländischen Bankguthaben, Zinsen aus Forderungswertpapieren, die sich auf ausländischen Depots befinden, sowie Erträge aus Auslandsfonds, soweit sie ihre Erträge wie inländische Fonds offen legen, dem inländischen KESt-Abzug in der Höhe von 25% unter Anrechnung der ausländischen Quellensteuer, allerdings nur in der Höhe von 15% des Kapitalertrages. Um die Rückerstattung einer höheren ausländischen Quellensteuer muss sich der Steuerpflichtige auf Basis der einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommen selbst bemühen.

Rechtshistorische Entwicklung der Gleichstellung

Auf Grund des EuGH-Urteils vom 15. Juli 2004 hat Österreich die bisher bestehende Diskriminierung der ausländischen Kapitalerträge in folgender Weise beseitigt:

1. Ab 1. April 2004 KESt-Abzug durch die inländische Bank. Infolge Anrechnung der ausländischen Quellensteuer in der Höhe von nur 15% des Kapitalertrages kommt es effektiv zu einem Gesamtabzug von 35%, wenn z.B. die ausländische Quellensteuer ebenfalls 25% beträgt. Damit ist die Endbesteuerung verbunden. Wenn der halbe Durchschnittssteuersatz günstiger ist, kann dieser beantragt werden (keine Endbesteuerung!)
2. 1. April 2003 bis 31. März 2004 (Übergangsphase)
   Auch für diese Periode gilt das unter Punkt 1 Gesagte. Im Formular E 1 sind für diese Zwecke die folgenden Kennzahlen vorgesehen:
   

   	Kapitaleinkünfte	ausl. Quellensteuer
   Sondersteuersatz 25%	KZ 754	KZ 757
   Vollsteuersatz	KZ 755	KZ 758
   Halbsteuersatz	KZ 756	KZ 759

   
   Laut BMF sind aber die ausländischen Kapitaleinkünfte, die vor dem 1. April 2003 zugeflossen sind in der E 1 2003 genau so zu behandeln, wie jene, die nach dem 31. März 2003 zugeflossen sind.
3. 1994 bis einschließlich 2002
   Da durch das EuGH-Urteil die Diskriminierung rückwirkend ab EU-Beitritt Österreichs zu beseitigen war, hat der österreichische Fiskus für diese Periode folgende Regelung getroffen:

:: Noch nicht rechtskräftig veranlagt
Mittels formlosen Antrages erfolgt die Besteuerung mit 25% oder dem Halbsatz.

:: Bereits rechtskräftig veranlagt
Mittels Antrag auf Aufhebung des Steuerbescheides nach § 299 BAO kann innerhalb der 5jährigen Verjährungsfrist die Sanierung bewerkstelligt werden.

Praktische Durchführung

Für die Endbesteuerung bzw. Tarifbesteuerung hat das BMF am 30. Juli und ergänzend am 30. September 2004 schriftliche Informationen herausgegeben, in welchen insbesondere infolge Fehlens der entsprechenden Eintragungsfelder in den E 1-Formularen 1994 bis 2002 folgende Vorgangsweise verordnet wurde:

:: Endbesteuerung mit 25%
Mittels formlosen Antrages an das zuständige Finanzamt sind die Kapitalerträge mitzuteilen, welche statt bisher in der KZ 361 nunmehr in die KZ 403 aufzunehmen sind. Ausländische Quellensteuern sind bis zur Höhe des zustehenden Anrechnungsbetrages (15% des Kapitalertrages) in KZ 375 einzutragen.

:: Tarifbesteuerung
- Vollsatzbesteuerung: In- und ausländische Kapitalerträge sind insgesamt in die KZ 361 einzutragen. Die KZ 366, 369, 364, 409, 444 und 448 sind nicht auszufüllen.
- Halbsatzbesteuerung: Derartige in- und ausländische Kapitaleinkünfte (Dividenden) sind in KZ 423 einzutragen. Eine anrechenbare inländische KESt ist in KZ 375 einzutragen. Gleiches gilt für eine ausländische Quellensteuer bis zur Höhe von 15% des Kapitalertrages.

Anmerkungen

- Bei der Auswahl der o.a. Varianten ist darauf zu achten, dass jeweils nur eine Variante möglich ist und keine Mischung.
- Wenn nur ausländische Dividenden vorliegen, ist die Halbsatzvariante billiger, weil der Halbsatz unter 25% liegt. Es ist allerdings damit keine Endbesteuerung (Erbschaftsteuer) verbunden.
- Durch die Bezeichnung der KZ 403 als Eigenkapitalverzinsung darf man sich nicht irre machen lassen. Diese KZ ist nämlich mit dem Sondersteuersatz von 25% belegt.

Entlastung von der ausländischen Quellensteuer

Übersteigt die ausländische Quellensteuer den im Art. 10 OECD-Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vorgesehenen Höchstsatz von 15% - nur dieser wird auf die inländische KESt angerechnet - kann der übersteigende Betrag auf Antrag entlastet werden. Damit ist ein erhöhter Verwaltungsaufwand verbunden, der für viele Steuerpflichtige prohibitiv sein kann. Um diese Schwelle zu überwinden, sei für die Praxis auf folgende Vorgangsweise hingewiesen:
In den Doppelbesteuerungsabkommen sind hiefür folgende Instrumente vorgesehen:
Die Steuerrückerstattung auf Antrag oder das Freistellungsverfahren, welches zur Entlastung an der Quelle führt. Letzteres ist eher für größere Fälle auf längere Zeit sinnvoll und hat einen Freistellungsbescheid zur Voraussetzung. Die Form der Rückerstattung wird von den einzelnen Vertragsstaaten individuell geregelt.
Österreich sieht z.B. in § 240 BAO eine Frist von 5 Jahren vor.
In Frankreich endet lt. Antragsformular RF 1, die Frist spätestens am 31. Dezember des Jahres, welches auf das Jahr der Vereinnahmung der Erträge folgt.
Italien setzt lt. Antragsformular R/ A- I/ 1 eine Frist von 18 Monaten ab Steuerabzug und empfiehlt den Antrag spätestens innerhalb von 15 Monaten bei der österreichischen Steuerbehörde einzubringen. Die Rückerstattung dauert dafür dann aber angeblich bis zu 6 Jahre!
In den Niederlanden ist lt. Formular IB 92.2** 1 PL OST der Antrag innerhalb von 3 Jahren einzubringen.
Im Formular 84 setzt die Schweiz eine Frist von 3 Jahren für die Einreichung des Antrages bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Die entsprechenden Antragsformulare für das betreffende Land sind bei der Drucksortenverwaltung der Finanzbehörde Tel. (01) 71125 3643, Fax: (01) 71125 3649 anzufordern und ausgefüllt an das zuständige Finanzamt einzureichen. Dieses leitet das Formular an das FA Eisenstadt weiter, welches gem. § 13a AVOG für die Zusendung an die Steuerverwaltungen der betreffenden Länder zuständig ist.
Für die Rückerstattung der österreichischen KESt an ausländische Steuerpflichtige stehen die Zwischenstaatlichen Formulare zur Verfügung, welche der Homepage des BMF zu entnehmen sind (z.B. Formular ZS-RD1).

Sanierungsgewinn im Einkommensteuer- und Sozialversicherungsrecht ab 1. Jänner 2004

August 2004

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2003 wurde gemäß § 36 EStG für die Besteuerung des Sanierungsgewinnes eine steuerliche Tarifbegünstigung eingeführt, welche sich nach der Höhe der Ausgleichsquote des Forderungsnachlasses richtet. Diese Regelung hat auch Auswirkung auf die Beitragsgrundlage nach dem GSVG. Auf Antrag innerhalb eines Jahres ab erstmaliger Fälligkeit des Beitrages, der auf Grund des Sanierungsgewinnes vorgeschrieben wurde, ist eine Herausrechnung des steuerlich begünstigten Sanierungsgewinnes aus der Beitragsgrundlage möglich.
Eine auf die Jahre 1999 bis 2003 rückwirkende Beitragsfreistellung ist aber ausgeschlossen.
Die angeführten Begünstigungen haben zur Voraussetzung, dass es sich um einen "Sanierungsgewinn" im steuerlichen Sinne handelt. Diese liegen nur dann vor, wenn:

• der Betrieb sanierungsbedürftig und -fähig ist,
• der Forderungsverzicht von den Gläubigern in Sanierungsabsicht im Rahmen einer allgemeinen Sanierungsmaßnahme ausgesprochen wird und
• die Vermehrung des Betriebsvermögens auf den Forderungsverzicht zurückzuführen ist.

Liegen die oben angeführten Voraussetzungen nicht vor (z.B. nachträgliche Betriebseinstellung), ist § 36 EStG nicht anwendbar. Es eröffnet allerdings § 11 a EStG (begünstigte Besteuerung für nichtentnommene Gewinne) eine Alternative für eine teilweise Steuerbegünstigung, da Sanierungsgewinne in die Berechnung des Kapitalanstieges einzubeziehen sind. Die geltende Rechtslage bietet sogar die Möglichkeit einer Doppelbegünstigung des Sanierungsgewinnes und zwar als nicht entnommenen Gewinn gem. §11a und der Tarifbegünstigung gem. § 36 Abs. 2 EStG.

Steuerflucht in die Ges.m.b.H.?

Juni 2004

Die Senkung des Körperschaftsteuertarifes von bisher 34 % auf 25 % ab 2005 beflügelt die Fantasie für legales Steuersparen. Beträgt nämlich der höchste Steuersatz nach dem Einkommenssteuertarif nach wie vor 50 %, sinkt die gleichbleibende Steuerbelastung bei Vollausschüttung des Gewinnes aus der Ges.m.b.H. (nach Körperschaftsteuer und Kapitalertragssteuer) auf 43,75 %. Im Folgenden seien die Vor- und Nachteile der Ges.m.b.H. kurz zusammengefasst:

Vorteile

• Bei einer thesaurierenden Ges.m.b.H. ist die Steuerbelastung bereits ab einem Jahreseinkommen von rd. € 28.000,- günstiger als bei der Einkommenssteuer.
  
• Bei einer vollausschüttenden Ges.m.b.H. ist die Steuerbelastung ab einem Jahresgewinn von rd. € 135.000,- günstiger als bei der Einkommenssteuer.
  
• Bei Geschäftsführerbezügen unterliegen der 13. und 14. Bezug einem festen Steuersatz, wenn ein Dienstverhältnis gegeben ist.
  
• Die Gruppenbesteuerung auch über die Grenze hinweg führt zu einer Gewinn- und Verlustverrechnung zwischen verflochtenen Gesellschaften.

Nachteile

• Die Steuervorteile hängen von der Nachhaltigkeit der Gewinne ab. Sinken die Gewinne unter die oben angeführten Grenzen, kann die Steuerbelastung unter Umständen höher sein als bei der Einkommenssteuer.
  
• Bei der Ges.m.b.H. gibt es keine Steuerbegünstigung (halber Steuersatz) für den nichtentnommenen Gewinn und die Übertragung stiller Reserven wird ab 2005 abgeschafft.
  
• Körperschaften unterliegen einer Mindest-Körperschaftsteuer, auch bei einem Verlust (GmbH € 1.750,- p.a.).
  
• Grundsätzlich gibt es bei Körperschaften keinen Verlustausgleich mit anderen Einkünften, wie bei der Einkommensteuer, es sei denn es kommt zu einer Gruppenbesteuerung.
  
• Bei wesentlicher Beteiligung des Gesellschafter-Geschäftsführers sind seine Bezüge als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit zu versteuern, bei denen es keinen festen Steuersatz gibt. Liegt kein Unternehmerwagnis vor, sind aber trotzdem Lohnnebenkosten (Dienstgeberbeitrag und Kommunalsteuer) abzuführen. (Siehe Artikel in dieser Ausgabe.)
  
• Geschäftsführerbezüge unterliegen gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 GSVG der Pflichtversicherung (Kranken- und Pensionsversicherung) sofern die Gesellschaft Mitglied der Kammer der gewerblichen Wirtschaft ist.
  
• Für die Ges.m.b.H. bestehen strengere Bilanzierungsregeln und die Pflicht zur Einreichung des Jahresabschlusses beim Firmenbuch.

Zeitlicher Geltungsbereich

Der neue Körperschaftssteuertarif kommt erst ab dem Veranlagungszeitraum 2005 zur Anwendung. Bei vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr ist der bis 31. Dezember 2004 anfallende Gewinn noch mit dem alten Tarif (34 %) zu versteuern.

Ges.m.b.H.-Gründung

Eine Ges.m.b.H. kann auch von einer einzigen Person gegründet werden. Für die Einbringung von Einzelunternehmen in eine Ges.m.b.H. ist Artikel III UmgrStG anzuwenden. Die Einbringung kann mit steuerlicher Rückwirkung von 9 Monaten erfolgen.

Fehlende Steuerbegünstigungen für Freiberufler

Grundsätzlich bleiben Freiberufler bei der Neuordnung der Unternehmensbesteuerung auf der Strecke. Ihnen ist der halbe Steuersatz für den nichtentnommenen Gewinn verwehrt und die massive Tarifbegünstigung gilt nur für Körperschaften. Während Rechtsanwälten, Wirtschaftstreuhändern und Ziviltechnikern berufsrechtlich der Weg in die Ges.m.b.H. offen steht, können sich Ärzte laut Ärztegesetz nur in der Rechtsform einer OEG vergesellschaften. Inwieweit Ärzte die steuerlichen Vorteile einer Ges.m.b.H doch nützen können, sei im Folgenden aufgezeigt.

Ärzte-Ges.m.b.H.

:: Berufsrecht
Da seit dem VfGH vom 1.3.1996.G 1279, 1280/95 eine Ordinationsgemeinschaft in Form einer Ertragsgemeinschaft auch als Außengesellschaft zulässig ist, steht - laut Meinung der Fachliteratur - der Führung derselben in der Rechtsform einer Ges.m.b.H., nichts entgegen. Sinnvoll wäre es, wenn im Ärztegesetz dies auch verankert würde.

:: Steuerrecht
- Ertragsteuern
Geschäftsführerbezüge sollten nur in jener Höhe ausbezahlt werden, soweit sie unter dem ab 2005 bei der Gewinnausschüttung der Ges.m.b.H. zur Anwendung gelangenden Steuersatz von 43,75 % (KÖST und KEST) liegen.
- Umsatzsteuer
Laut Umsatzsteuerprotokoll 2003 des BMF ist die unechte Befreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 19 UStG unabhängig von der Rechtsform anzuwenden, wenn die erbrachte Leistung als ärztliche Tätigkeit zu qualifizieren ist. Dies gilt demnach auch für die Ärzte Ges.m.b.H.

Kurz-Infos

Juni 2002

Investitionsfreibetrag nach 2000 trotz auslaufen seit 1. Jänner 2001

Gemäß § 10 b EStG kann der Investitionsfreibetrag nur mehr von Anschaffungs- oder Herstellungskosten geltend gemacht werden, die vor 2001 angefallen sind. Hat sich der Unternehmer dazu entschieden, den IFB erst nach Fertigstellung einer Anlage, die in mehreren Jahren hergestellt worden ist, geltend zu machen, kann er auch noch nach dem Jahr 2000 geltend gemacht werden.
Beispiel:
Herstellung in den Jahren 1999 bis 2002.
Im Jahre 2002 kann von den Teilherstellungskosten der Jahre 1999 bis 2000 - sofern damals kein IFB geltend gemacht worden ist - im Jahr 2002 der IFB geltend gemacht werden.

Der Betriebsausflug im Einkommensteuer- und Umsatzsteuergesetz

:: Einkommensteuergesetz
- Beim Arbeitgeber sind die Kosten eines Betriebsausfluges in voller Höhe als freiwilliger Sozialaufwand abzugsfähig (Rz 1500 EstR).
- Beim Dienstnehmer besteht bis EUR 365,- p.a. ein steuerfreier Sachbezug (Rz 78 LStR).

:: Umsatzsteuergesetz
- Umsatzsteuer
Leistet der Dienstnehmer keinen Beitrag, besteht Umsatzsteuerfreiheit (Rz 2967 UStR). Andernfalls ist eine sich ergebende Marge umsatzsteuerpflichtig.
- Vorsteuer
Bei Weitergabe einer Reise ohne Aufschlag (Betriebsausflug) ist kein Vorsteuerabzug aus der Reisevorleistung möglich (Rz 3091 UStR). Im Umsatzsteuerprotokoll des BMF vom 19. November 2001 wird hiezu folgendes ausgeführt: Liegt eine Reisebewegung im unternehmerischen Interesse, so ist § 23 UStG 1994 (Besteuerung von Reiseleistungen) nicht anzuwenden. Davon kann bei einem Betriebsausflug ausgegangen werden, wenn die Aufwendungen (Reisevorleistungen) für einen Betriebsausflug pro Jahr und pro Arbeitnehmer S 1.350,- (ab 2002 EUR 100,-) nicht übersteigen.