COVID-19-Hilfen - Ergänzung der FAQs zur Bestandzinsenregelung

Mai 2022

Im Rahmen der bewährten Hilfen gegen die wirtschaftlichen Beeinträchtigungen durch die COVID-19-Pandemie, wie etwa Fixkostenzuschuss I bzw. 800, Verlustersatz I, II und III ergeben sich oftmals Fragen zur eingeschränkten Ansetzbarkeit von Bestandzinsen für Objekte mit keiner oder nur beschränkter Nutzungsmöglichkeit aufgrund behördlicher Betretungsverbote (siehe dazu bereits Beitrag aus dem August 2021). Dies ist mitunter für mögliche Rückforderungen von durch COVID-Hilfen geförderten Mietzinszahlungen durch die COFAG relevant, sofern diese aufgrund eines behördlichen Betretungsverbots nur eingeschränkt nutzbare Bestandsobjekte betreffen. Wichtige und aktuelle Fragen und Antworten (FAQ) zu diesem Thema sind nachfolgend überblicksmäßig dargestellt.

Muss die abgeschlossene Vereinbarung zwischen Bestandnehmer und -geber über die Höhe eines während eines behördlichen Betretungsverbots zu bezahlenden Bestandzinses fremdüblich sein?

Im Zuge der Antragstellung oder spätestens auf Anforderung muss der Antragsteller schriftlich bestätigen, dass eine allfällige mit dem Bestandgeber getroffene Vereinbarung fremdüblich ist. Dies bedeutet, dass die getroffenen Vereinbarungen auch zwischen fremden Dritten unter denselben Bedingungen und mit demselben Inhalt abgeschlossen worden wären. Neben der Fremdüblichkeit per se sind auch sachgerechte Regelungen notwendig, welche bei einer eingeschränkten tatsächlichen Nutzbarkeit des Objekts eine entsprechende Bestandzinsminderung beinhalten.

Bei Vereinbarungen zwischen fremden Dritten ist aufgrund der wirtschaftlichen Interessensgegensätze grundsätzlich von Fremdüblichkeit auszugehen. Dennoch trifft den Bestandnehmer als antragstellendes Unternehmen auch dann die Schadensminderungspflicht. Die Fremdüblichkeit der Vereinbarung ist gewissenhaft nachzuweisen, sofern Bestandgeber und Bestandnehmer als nahestehende Personen anzusehen sind. Primär sind das Personen, die familiär, verwandtschaftlich oder freundschaftlich verbunden sind, wobei auch geschäftliche Verbindungen und beteiligungsmäßige Verflechtungen zwischen Bestandnehmer und Bestandgeber ein Naheverhältnis begründen können.

Wie kann nachgewiesen werden, dass die zwischen Bestandnehmer und Bestandgeber getroffene Vereinbarung fremdüblich ist sowie die darin vereinbarte Bestandzinsminderung sachgerecht ist?

Die förderauszahlende Stelle sowie die Finanzverwaltung können weitere Nachweise anfordern, sofern sie trotz schriftlicher Bestätigung des antragstellenden Unternehmens Zweifel an der Fremdüblichkeit der Vereinbarung haben oder Zweifel daran bestehen, dass die getroffenen Regelungen für den betroffenen Sachverhalt sachgerecht sind. Gelingt dem Unternehmen der Nachweis der Fremdüblichkeit der Vereinbarung sowie der Sachgerechtigkeit der Bestandzinsminderung nicht, kann dies zur Antragsablehnung bzw. zu einer Kürzung der ansatzfähigen Bestandzinsen führen. Ebenso ist eine (anteilige) Rückforderung von bereits gewährten Förderungen möglich.

Wie ist vorzugehen, wenn ein Unternehmen mehrere Geschäftslokale betreibt, die in unterschiedlichem Ausmaß von behördlichen Betretungsverboten betroffen waren. Kann hier eine Aufteilung vorgenommen werden?

Grundsätzlich muss der Nachweis der tatsächlichen Nutzbarkeit und somit auch der anzusetzende Teil der Bestandkosten auf Ebene des einzelnen Bestandobjekts erbracht werden. Werden also mehrere Geschäftslokale betrieben, so ist für jedes dieser Geschäftslokale ein gesonderter Nachweis der tatsächlichen Nutzbarkeit zu erbringen (durch eine entsprechende Vereinbarung zwischen Bestandgeber und Bestandnehmer oder vereinfachend anhand des Umsatzausfalls).

Wie ist vorzugehen, wenn nur Teile des Bestandobjekts von behördlichen Betretungsverboten betroffen waren?

Die von einem behördlichen Betretungsverbot nicht betroffenen Flächen können bei der Berechnung der tatsächlichen Nutzbarkeit außer Ansatz bleiben, wenn diesen Flächen aufgrund eines gesonderten Ausweises im Bestandvertrag ein konkreter Teil des Bestandzinses zugeordnet werden kann. Eine bloße Aufteilung auf Basis einer flächenmäßigen Aliquotierung ist hierbei nicht ausreichend.

Wie ist vorzugehen, wenn dem Unternehmen keine belastbaren Daten zur Zurechnung von Bestandzinsen zu einzelnen Bestandobjekten vorliegen?

Liegt keine fremdübliche und sachgerechte Vereinbarung zwischen Bestandnehmer und Bestandgeber vor und verfügt das Unternehmen über keine Daten zum auf das einzelne Bestandobjekt anfallenden Umsatzausfall (und können diese auch nicht mit vertretbarem Aufwand ermittelt werden), so kann eine vereinfachende Berechnung der tatsächlichen Nutzbarkeit unter Heranziehung des berechneten Umsatzausfalls auf Ebene des antragstellenden Unternehmens erfolgen. Hierbei ist jedoch die Schadensminderungspflicht des Unternehmens zu beachten.

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BFG zur steuerlichen Anerkennung von Darlehen im Konzern

Februar 2020

Die Anerkennung von Darlehen zwischen verbundenen Unternehmen ist aus steuerlicher Sicht typischerweise mit zwei Problembereichen verbunden. So kann sich erstens die Frage stellen, ob überhaupt Fremdkapital vorliegt und ein Zinsabzug generell möglich ist oder ob nicht viel mehr verdecktes Eigenkapital anzunehmen ist (sofern die aufnehmende Konzerngesellschaft über zu wenig Eigenkapital verfügt). Wird das Darlehen grundsätzlich anerkannt, so stellt sich die Thematik der Fremdüblichkeit der vereinbarten Darlehenszinsen. Für fremdübliche Zinsen sind typischerweise Aspekte wie der Zeitpunkt der Darlehensvergabe, Laufzeit und Währung des Darlehens und vor allem die Bonität des Darlehensempfängers von Bedeutung. Fremdunübliche Gestaltungen bei einem Darlehen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft (auch innerhalb Österreichs) können zudem den Tatbestand der verdeckten Ausschüttung (inklusive KESt-Pflicht) bzw. der verdeckten Einlage auslösen. Grundsätzlich setzt eine verdeckte Ausschüttung von der Gesellschaft an den Gesellschafter eine Vermögensminderung bei der Gesellschaft voraus, welche in der Form überhöhter (scheinbarer) Ausgaben auftreten kann oder durch zu geringe (bzw. fehlende) Einnahmen bedingt sein kann. Eine wichtige Voraussetzung liegt auch darin, dass das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindert wird und die Wurzeln/Ursachen in der Anteilsinhaberschaft bzw. im Gesellschaftsverhältnis zu finden sind.

Das Bundesfinanzgericht (GZ RV/1100997/2015 vom 6.6.2019) hatte sich mit der Frage auseinanderzusetzen, ob Darlehen (in Form von Verrechnungskonten) gegenüber der österreichischen Schwestergesellschaft sowie der österreichischen Muttergesellschaft steuerlich anzuerkennen sind – insbesondere unter dem Umstand, dass keine (schriftlichen) Darlehensvereinbarungen vorlagen und es zu einem späteren Zeitpunkt zu einer Abschreibung der Darlehensforderungen bei der begebenden Gesellschaft gekommen ist.

An die steuerliche Anerkennung schuldrechtlicher Beziehungen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft sind strenge Anforderungen geknüpft, die sich auch in der sogenannten Angehörigenjudikatur widerspiegeln. Ihr kommt insbesondere dann Bedeutung zu, wenn berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten zivilrechtlichen Vereinbarung bestehen und somit der Verdacht naheliegt, dass das Rechtsgeschäft nur aus steuerlichen Motiven abgeschlossen worden ist. Entsprechend der Angehörigenjudikatur sind Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen steuerlich nur dann anzuerkennen, sofern sie nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen und klaren Inhalt haben und auch zwischen (Familien)Fremden unter gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären.

In dem konkreten Fall (steuerliche Anerkennung der Forderungsabschreibung oder verdeckte Gewinnausschüttung?) ist dem BFG folgend vor allem auf die Ernsthaftigkeit der Rückzahlungsabsicht durch die das Darlehen aufnehmende Gesellschaft abzustellen. Wenngleich bestehende oder eben fehlende Sicherheiten eine Rolle spielen, so kommt auch der Bonität der Gesellschaft eine wesentliche Bedeutung in der Gesamtbetrachtung zu. Die Bonität stellt dabei die Fähigkeit und die Bereitschaft dar, aufgenommene Schulden zurückzuzahlen – in Abhängigkeit von dem Einkommen, regelmäßigen Belastungen, sonstigen finanziellen Verpflichtungen etc. Eben diese Bonität im Zeitpunkt der Darlehensvergabe vermisste das BFG bei der Darlehensforderung gegenüber der Schwestergesellschaft. Hingegen verfügte die Muttergesellschaft bei der Darlehensvergabe über ausreichende Bonität, weshalb von einer Rückzahlungsabsicht ausgegangen werden konnte. Daran kann auch die fehlende schriftliche Vereinbarung (z.B. in Form eines Darlehensvertrags) nichts ändern. Insgesamt wurden daher das Darlehen gegenüber der Muttergesellschaft und die damit einhergehende Forderungsabschreibung bei der das Darlehen begebenden Gesellschaft– auch ohne schriftlichen Darlehensvertrag - steuerlich anerkannt.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Gesellschafter-Verrechnungskonto

Februar 2016

Forderungen von Kapitalgesellschaften (GmbH, AG) gegenüber ihren Gesellschaftern, welche oftmals gleichzeitig in der Gesellschaft auch die Geschäftsführerfunktion bekleiden, werden von der Finanzverwaltung traditionell kritisch gesehen und nicht selten in Richtung verdeckte Gewinnausschüttung gewertet. In den letzten beiden Jahren hat sich die Judikatur des VwGH dahingehend bewegt, dass selbst das Fehlen einer schriftlichen Vereinbarung zu Laufzeit und Tilgungsmodalitäten oder das Nichtvorliegen einer Besicherung nicht zwangsläufig zu einer verdeckten Gewinnausschüttung mit entsprechender KESt-Vorschreibung führt. Sofern die Erfassung auf dem Verrechnungskonto nach Ansicht des Gesellschafters tatsächlich eine Verbindlichkeit von ihm gegenüber der Gesellschaft darstellt und eine Rückzahlung ernsthaft gewollt und auch aufgrund seiner Bonität möglich ist, handelt es sich nach der neueren Judikatur des VwGH (zuletzt vom 26.2.2015, GZ 2012/15/0177 – siehe auch KI 05/15) um keine verdeckte Gewinnausschüttung. Diese Linie zeigt nun auch in der Spruchpraxis des BFG entsprechende Wirkung.

In einer jüngst ergangenen Entscheidung (GZ RV/2100720/2015 vom 28.9.2015) hat das BFG in einem Verfahren, bei welchem es neben verfahrenstechnischen Fragen auch um die Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers ging, festgehalten, dass neben dem vorhandenen Privatvermögen und anderen Einkünfte auch der Wert der Gesellschaftsanteile selbst in die Bonitätsprüfung einbezogen werden kann. Die Dokumentation der ernsthaften Rückzahlungsabsicht kann insbesondere durch jährliche Anerkenntnis der Verbindlichkeit im Rahmen der Beschlussfassung zum Jahresabschluss, durch Bezahlen der laufenden Zinsen oder durch andere laufende Einzahlungen auf das Verrechnungskonto erfolgen.

Die neue Entscheidungspraxis ist zu begrüßen, da sie auf die materiellen Fragen der Rückzahlungsabsicht und Rückzahlungsfähigkeit abstellt und weniger formale Aspekte in den Vordergrund rückt. Aus Vorsichtsgründen sollte aber dennoch weiterhin auf die Schriftlichkeit von Vereinbarungen und auf die Festlegung fremdüblicher Laufzeiten und Konditionen geachtet werden, da im Falle eines fraglichen Gesamterscheinungsbilds auch formale Aspekte auf eine fehlende Fremdüblichkeit hindeuten können.

Fremdüblichkeit eines Mietvertrags zwischen nahen Angehörigen

Februar 2016

Es ist der fehlende Interessensgegensatz (wie er typischerweise zwischen einander fremden Vertragsparteien anzunehmen ist), der dazu führt, dass von der Finanzverwaltung besonders strenge Anforderungen an die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen gestellt werden. Das Bundesfinanzgericht hatte sich unlängst (GZ RV/3100919/2010 vom 18.11.2015) mit einem Sachverhalt auseinanderzusetzen, in dem ein Ehepaar ein Wohnhaus und eine Arztpraxis an seinen Sohn vermietete. Fraglich war dabei, ob diese Vermietung unter nahen Angehörigen ertragsteuerlich und umsatzsteuerlich anzuerkennen sei. Die mit der Versteuerung der Einnahmen verbundenen Vorteile liegen in der (ertragsteuerlichen) Geltendmachung der mit der Vermietungstätigkeit zusammen-hängenden Aufwendungen sowie in dem Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit den Errichtungskosten der Gebäude.

Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen sind steuerlich dann anzuerkennen, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. In dem konkreten Fall wurden von dem Finanzamt mehrere Aspekte dargelegt, welche gegen eine fremdübliche Vermietung sprechen würden. Unter anderem wurde das Mietentgelt für das Wohnhaus nachträglich erhöht, es erfolgte eine verspätete Zahlung des Mietentgelts wie auch des Mieterhöhungsbetrags für die ersten Monate, die Vereinbarung bzgl. der Indexierung des Mietentgelts sei fremdunüblich, der Mieter habe die Instandhaltungsarbeiten vorzunehmen und es existierte kein schriftlicher Mietvertrag in den ersten Monaten.

Das BFG prüfte jeden Aspekt im Detail und war dabei vielfach gegenteiliger Ansicht. So führt etwa die fehlende Schriftlichkeit einer vertraglichen Vereinbarung per se nicht zur steuerlichen Negierung des Vertragsverhältnisses. Wichtig ist hingegen, dass bedeutende Vertragsbestandteile wie etwa Höhe des Bestandzinses oder der zeitliche Geltungsbereich des Vertrags mit ausreichender Deutlichkeit fixiert sind. Es sei somit durchaus fremdüblich, wenn zu Beginn des Mietverhältnisses eine mündliche Vereinbarung bestand, welche wenige Monate später schriftlich beurkundet wurde.

Insgesamt konnte an der Fremdüblichkeit des Mietverhältnisses lediglich dahingehend gezweifelt werden, dass das Mietentgelt abweichend vom Vertrag erst am 19. jedes Monats (anstelle des Monatsersten) entrichtet wurde und dass der Erhöhungsbetrag in einem Jahr erst im April anstelle Anfang Jänner nachgezahlt wurde. Auf das wesentliche Gesamtbild abstellend kam das BFG jedoch zur für den Steuerpflichtigen erfreulichen Entscheidung, dass diese beiden Aspekte nicht zur Versagung der steuerlichen Anerkennung des Mietverhältnisses führen. Es handelt sich dabei nämlich um Unregelmäßigkeiten, welche auch bei Mietverhält-nissen zwischen fremden Dritten durchaus vorkommen.

Durchführung einer Außenprüfung: Mögliche Prüffelder

Mai 2012

Ein Betriebsprüfer erarbeitet vor Prüfungsdurchführung eine Schwerpunktliste der zu prüfenden Positionen des Rechnungswesens. Allgemein wird auf die Trennung von betrieblicher und privater Sphäre geachtet. Ein Grundsatz ist ferner das Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise, d.h. es wird stets der wahre wirtschaftliche Gehalt hinter der äußeren Erscheinungsform eines Sachverhaltes geprüft.

Beispielhaft seien die folgenden Positionen genannt:

• KFZ

Ein KFZ gehört nur dann zum Betriebsvermögen, wenn es überwiegend (mehr als 50%) betrieblich genutzt wird. Die private Nutzung wird in diesem Fall mittels eines Privatanteils berücksichtigt, der aus dem Fahrtenbuch abgeleitet wird. Ein Fahrtenbuch muss jedenfalls alle betrieblichen und privaten Fahrten, die Anfangs- und Endkilometerstände sowie die Gesamtzahl der gefahrenen Kilometer enthalten. Fehlt ein Fahrtenbuch bzw. wurde es nicht ordnungsgemäß geführt, darf der Betriebsprüfer den Privatanteil schätzen, wobei er insbesondere die Belege der Treibstoffkosten zu Hilfe nehmen kann. Auf jeder Tankrechnung finden sich Ort, Datum und Art des getankten Treibstoffes, die mit anderen Belegen nicht in Widerspruch stehen dürfen, wie z.B. Reisekostenabrechnungen. Die Finanzverwaltung geht im Regelfall von einem Privatanteil bis ca. 30 Prozent aus, prüft aber auch die Umstände des Einzelfalles (z.B. ob zwei PKW genutzt werden). Zu achten ist auch auf die Trennung von Kosten zwischen vorsteuerabzugsberechtigten KFZ laut Liste des Finanzministeriums und normalen PKW.

• Bewirtungsspesen

Kosten für Bewirtung mit Werbecharakter sind grundsätzlich zur Hälfte als Betriebsausgaben abziehbar. Die Vorsteuer für Speisen und Getränke darf vom gesamten Rechnungsbetrag geltend gemacht werden. Zu beachten ist, dass die betriebliche Veranlassung weitaus überwiegen muss. Zusätzlich muss vom Steuerpflichtigen der konkrete Werbezweck der Bewirtung nachgewiesen werden. Die Rechtsprechung akzeptiert Ausgaben zur bloßen Kontaktpflege nicht als Werbung, sondern verlangt den Nachweis einer Produkt- bzw. Leistungsinformation.

• Kassa

Das Kassakonto darf nie negativ sein. Besonders auffällig sind Einlagen, ohne die sich ein negativer Kassastand ergeben würde. Bargeldbewegungen sind täglich und einzeln festzuhalten. In welcher Form dies geschieht bleibt dem Steuerpflichtigen überlassen . Ausnahmsweise - z.B. Umsatz unter 150.000 € - wird eine vereinfachte Losungsermittlung, d.h. Ermittlung der Tageslosung durch tägliche Rückrechnung, zugelassen. Die spätere Eintragung in die Buchhaltung bzw. Einnahmen-Ausgaben-Rechnung muss zeitgerecht sein. Zeitgerecht heißt, die Eintragungen sind spätestens innerhalb eines Monates und 15 Tagen nach Ablauf des Kalendermonates des Geschäftsfalles vorzunehmen. Wird die Umsatzsteuer vierteljährlich entrichtet tritt an die Stelle des Kalendermonates das Kalendervierteljahr.

Verdeckte Ausschüttungen bei Körperschaften (z.B.: GmbH, AG)

Von einer verdeckten Ausschüttung spricht man, wenn ein Anteilsinhaber einer Körperschaft bzw. eine ihm nahestehende Person außerhalb eines Gewinnverteilungsbeschlusses Vorteile von der GmbH erhält, die ein Nicht-Gesellschafter nicht oder nicht in dieser Form erhalten würde (Fremdvergleich wie bei nahen Angehörigen). Folge einer verdeckten Ausschüttung wäre eine Verminderung des Ergebnisses der Körperschaft und in der Folge eine Steuersenkung. Der Betriebsprüfer führt daher alle Korrekturen durch, die nötig sind, um die verdeckte Ausschüttung in ihrer jeweiligen Höhe zu eliminieren, sodass sie nicht gewinnwirksam ist. Ist der Gesellschafter eine natürliche Person stellt eine verdeckte Ausschüttung (grundsätzlich die Differenz zwischen erhaltener und fremdüblicher Leistung) Einkünfte aus Kapitalvermögen dar, die mit 25% zu versteuern sind.

Eine verdeckte Ausschüttung kann direkt oder indirekt erfolgen. Bei der direkten Form tätigt die Gesellschaft Aufwendungen für den Gesellschafter. Dieser Aufwand wird in der Gewinn- und Verlustrechnung dargestellt und vermindert den Gewinn. Daher ist es nicht von Bedeutung, ob tatsächlich eine Zahlung erfolgt ist. Deshalb gelten auch Scheinaufwendungen wie etwa Honorarnoten des Gesellschafters ohne tatsächlich erbrachte Leistung als verdeckte Ausschüttung. Bei der indirekten Form erhält die Gesellschaft ihr zustehende Einnahmen nicht, wie es zum Beispiel bei einer Veräußerung von Anteilen zu einem nicht marktgerechten Preis der Fall ist oder bei der Überlassung von Wirtschaftsgütern oder Dienstleistungen an den Gesellschafter zu einem nicht fremdüblichen Preis, wobei schon das Fehlen eines Gewinnaufschlages auf eine verdeckte Ausschüttung hindeutet.

Besonders augenfällige Bilanzpositionen bzw. Vorgänge sind nicht bzw. nicht angemessen verzinste Darlehen an den Gesellschafter und rückwirkende Vereinbarungen, die steuerrechtlich grundsätzlich nicht anerkannt werden. Ein dauerhaft negativer Saldo am Gesellschafter-Verrechnungskonto kann zu einer verdeckten Ausschüttung führen, wenn die Rückzahlung von vornherein nicht gewollt ist, der Gesellschafter illiquid ist oder Einbringungsmaßnahmen seitens der Gesellschaft fehlen.

Spiegelbildlich zur verdeckten Ausschüttung gibt es die verdeckte Einlage, die an dieser Stelle nicht näher behandelt werden kann. Auch sie verändert den Gewinn der Körperschaft steuerrechtlich nicht. Eingelegte Wirtschaftsgüter führen beim Gesellschafter zu nachträglichen Anschaffungskosten seiner Beteiligung und unterliegen der Gesellschaftsteuer von 1%.

Kontrolle der Umsatzsteuer (Karussellbetrug)

Umsatzsteuerbetrug führt jährlich zu sehr hohen Steuerausfällen. Eine Form ist der Karusselbetrug, bei dem drei (Schein-)Unternehmer in zumindest zwei EU-Staaten beteiligt sind, wobei der mittlere in der Kette Umsatzsteuer hinterzieht und anschließend „verschwindet“. Die Grundform dieses Deliktes funktioniert wie folgt: A liefert (hochpreisige) Waren an B, der seinen Sitz in einem anderen EU-Staat hat. Dieses innergemeinschaftliche Warengeschäft ist für beide steuerneutral. B liefert weiter an C, der im selben Staat wie B ist. C zahlt die Ware inklusive Umsatzsteuer an B. C macht Vorsteuer geltend. B führt die Umsatzsteuer nicht ab, sondern „verschwindet“ rechtzeitig. C kann steuerneutral an A liefern. Damit ist die Kette geschlossen. Der „Gewinn“ liegt also bei B. In diesem „Karussell“ können beliebig viele Unternehmer zwischengeschaltet werden. Die Strukturen können sehr komplex, variantenreich und organisiert werden, sodass auch seriöse Unternehmen ohne Betrugsabsicht eingebunden werden können. Entsprechende Vorsicht ist geboten. Existiert ein lieferndes/leistendes Scheinunternehmen unter dem angegebenen Namen oder unter der angegebenen Adresse nicht, geht für den Erwerber auch das Recht zum Vorsteuerabzug verloren.

Der EuGH hat in seiner Entscheidung vom 6. Juli 2006, “Axel Kittel”; Zl C-439/04 klar gestellt, dass der Vorsteuerabzug auch bei einem Steuerpflichtigen zu versagen ist, der wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen ist. Dieser ist für Zwecke der Sechsten Richtlinie als an dieser Hinterziehung Beteiligter anzusehen, unabhängig davon, ob er aus dem Weiterverkauf der Gegenstände Gewinn erzielt hat. Denn in einer solchen Situation geht der Steuerpflichtige dem Urheber der Hinterziehung zur Hand und macht sich ihrer mitschuldig. Demnach hat das nationale Gericht den Vorteil des Rechtes auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war, was auch dann gilt, wenn der fragliche Umsatz den Kriterien genügt, auf denen der Begriff der Lieferung von Gegenständen, die ein Steuerpflichtiger als solcher ausführt, und der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit beruhen. (RZ 56, 57 und 58 der Entscheidung)

Das Reverse-Charge-Verfahren, das ist der Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger, wird häufig als Gegenmittel für Karussellbetrug genannt. Dieses System gilt in Österreich bei bestimmten grenzüberschreitenden Dienstleistungen, manchmal auch bei innerösterreichischen Leistungsbeziehungen (z.B. Bauleistungen). Ab 1.1.2012 gilt Reverse-Charge auch für die Lieferung von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen (Mikrochips), sofern das in der Rechnung ausgewiesene Entgelt mindestens 5.000 € beträgt. Betrugsresistent ist jedoch auch das Reverse-Charge-System nicht. Es ist außerdem mit höherem Verwaltungsaufwand verbunden.

Abfertigungszusage als verdeckte Gewinnausschüttung

Mai 2010

Vereinbarungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern finden nur dann steuerliche Anerkennung, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und auch zwischen Fremden unter gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Die Auszahlung einer freiwilligen Abfertigung an einen Gesellschafter-Geschäftsführer kann insbesondere dann eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellen, wenn die zugrundeliegende Vereinbarung dem Grundsatz der Fremdüblichkeit nicht Stand hält. Dabei ist die Angemessenheit der Gesamtausstattung der Geschäftsführerentlohnung entscheidend. In einem vor dem VwGH geendeten Verfahren (16.11.2009, 2005/15/0058) ging es darum, dass einem knapp 60jährigen ehemaligen Einzelunternehmer im Zuge einer Umgründung, von der GmbH, bei welcher er in weiterer Folge als Gesellschafter-Geschäftsführer fungierte, Vordienstzeiten im Ausmaß von 5 Jahren angerechnet wurden und nach einer Tätigkeit von zehn Monaten dann tatsächlich eine Abfertigung ausbezahlt wurde. Nach Auffassung des VwGH handelte es sich dabei um keine fremdübliche Vereinbarung, so dass die Abfertigungszahlung als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert wurde.

Vermietung zwischen nahen Angehörigen

Februar 2010

Seit jeher zählt die Vermietung zwischen nahen Angehörigen als „heißes Eisen“ bei der Betriebsprüfung. Hierbei kann es nämlich auf einfache Weise zu einer Teilung der steuerlichen Bemessungsgrundlage zwischen nahen Angehörigen kommen, wodurch die Steuerlast verringert werden kann. Um diesem „Family-Splitting Effekt“ entgegenzuwirken nimmt die Finanzverwaltung Vertragsbeziehungen dieser Art besonders genau unter die Lupe. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH können Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nur Anerkennung finden, wenn sie

• - nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität),
• - einen eindeutig klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und
• - auch zwischen Familienfremden unter denselben Bedingungen abgeschlossen worden wären.

Zivilrechtlich ist der Abschluss eines Mietvertrages an keine Form gebunden. Eine Vereinbarung wäre also auch mündlich oder durch schlüssiges Verhalten möglich. Allerdings ist nach den Bestimmungen des MRG bei bestimmten Vereinbarungen (z.B. bei der Befristung von Mietverhältnissen) die Schriftlichkeit erforderlich. Da diese Schriftlichkeit unter Fremden üblich ist, ist dies auch für die Vertragsbeziehung zwischen nahen Angehörigen zwingend erforderlich. Ein schriftlicher Vertrag ist demnach auf jeden Fall empfehlenswert, da dadurch der eindeutige Inhalt und die Publizität klarer zum Ausdruck kommen. Zudem sind in diesem Vertrag die wesentlichen Vertragsbestandteile wie z.B. Mietentgelt, Wertsicherungsklauseln, Betriebskosten, Instandhaltungsverpflichtung etc. anzuführen.

In der Entscheidung vom 6.11.2009 wurde vom UFS (GZ RV/0370-W/06) eine weitere Vertragsbeziehung zwischen nahen Angehörigen untersucht. Wie nicht anders zu erwarten, bestätigte der UFS zunächst die vom VwGH entwickelte oben angeführte Rechtsprechung. Zudem führte er aus, dass als Kriterien für die Fremdüblichkeit vor allem Lage, Größe, Art und Beschaffenheit sowie die Ausstattung des Mietgegenstandes herangezogen werden können. Außerdem stellte der UFS fest, dass auch der Vollzug des Vertragsverhältnisses wie unter Fremden zu erfolgen hat. Dies beinhaltet zumindest die tatsächliche Zahlung des Mietentgelts sowie die im Vertrag festgesetzten, vom Mieter zu tragenden Kosten. Im konkreten Fall vermietete eine Personengesellschaft eine Wohnung an die Tochter der 50%-Gesellschafterin der Personengesellschaft, wobei die Miete um etwa 1/3 unter dem Durchschnitt einer anderen Wohnung im gleichen Haus lag, obwohl ein exklusiver Zugang zu einem begehbaren Flachdach gegeben war. In seiner Entscheidung ging der UFS dennoch von einer fremdüblichen Vertragsbeziehung aus. Denn zum einen rechtfertigen die Dachschrägen sowie die niedrigeren Vermieterinvestitionen einen Mietentgeltabschlag. Zum anderen habe sich der Zugang zum Flachdach zwingend aus dem Dachbodenausbau ergeben, da dieser Zugang dem Rauchfangkehrer jederzeit zur Verfügung stehen müsse.

Wann führt ein negativer Saldo am Verrechnungskonto zu einer verdeckten Gewinnausschüttung

Mai 2008

In der Praxis kommt es häufig vor, dass Gesellschafter entnahmebedingt Verrechnungsverbindlichkeiten gegenüber ihrer GmbH aufweisen. Dies ist jedoch nicht nur aus gesellschaftsrechtlichen Gründen (Stichwort „verdeckte Einlagenrückgewähr“), sondern auch aus steuerlichen Gründen nicht unproblematisch. Wie in der letzten Ausgabe erwähnt (Klienten-Info April 2008, „Verträge zwischen Angehörigen - Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung“), gelten hierfür die steuerlichen Grundsätze für die Anerkennung von Geschäften zwischen angehörigen Personen (Schriftlichkeit, eindeutiger Inhalt, Fremdüblichkeit). Ein dauerhaft negativer Saldo am Verrechnungskonto kann zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (steuerliche Nichtanerkennung der Kreditgewährung und Anfall von 25% bzw. bei Übernahme der KESt durch die Gesellschaft sogar 33,33%KESt) führen, wenn eine Rückzahlung von vorneherein nicht gewollt ist oder aufgrund der wirtschaftlichen Situation des Gesellschafters objektiv nicht mit einer Rückzahlung gerechnet werden kann. Das Fehlen von Einbringungsmaßnahmen kann ebenso ein Indiz dafür sein, dass eine Rückzahlung nicht gewollt ist.

Verzichtet ein Gesellschafter-Geschäftsführer auf sein Gehalt und entnimmt er gleichzeitig Beträge für seinen Lebensunterhalt, ohne den Rückzahlungstermin, die Fälligkeit der Zinsen und den Kreditrahmen klar festzulegen, sind die Entnahmen ebenfalls als verdeckte Ausschüttungen anzusehen. Entscheidend ist dabei das Gesamtbild der Verhältnisse. Fehlt eine angemessene (fremdübliche) Verzinsung, führt dies auch zu einer Einstufung als verdeckte Gewinnausschüttung. Erfolgt die Verzinsung erst in dem auf den Bilanzstichtag folgenden Jahr, so ist nur dann keine verdeckte Ausschüttung darin zu erkennen, wenn die Nachträglichkeit der Verzinsung ausdrücklich (und nachweislich) vereinbart wurde. Für den Fall von Entnahmen durch den Gesellschafter ist daher Sorge zu tragen, dass schriftliche Vereinbarungen über den Kreditrahmen, die Rückzahlungsmodalitäten und die Verzinsung getroffen werden. Für die Verzinsung sollte derzeit zumindest ein Zinssatz von 5 bis 6% pa fixiert werden. Selbstverständlich ist auch eine variable Verzinsung (z.B. Euribor zuzüglich 50 Basispunkte) möglich. Keinesfalls sollte die vereinbarte Verzinsung die eigenen Finanzierungskosten der Gesellschaft unterschreiten.