Highlights des Abgabenänderungsgesetzes 2016

Januar 2017

Das Abgabenänderungsgesetz 2016 (AbgÄG 2016) wurde am 15. Dezember 2016 im Nationalrat beschlossen. Nachfolgend sollen ausgewählte Punkte überblicksmäßig dargestellt werden.

Umsatzsteuer

• Wie es bereits der VwGH getan hat, wird ab Jänner 2017 auch für die Befreiung bei der Lieferung und bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken der unionsrechtliche Grundstücksbegriff anstelle des im Grunderwerbsteuergesetz definierten Grundstücksbegriffs maßgeblich. Der neue Grundstücksbegriff erfasst per se keine Dienstleistungen, weshalb die Übertragung bestimmter Rechte (z.B. Realservitute oder Realrechte) grundsätzlich nicht mehr unter diese Befreiung fallen würde. Jedoch kann die Übertragung dieser Rechte im Rahmen einer Grundstückslieferung eine unselbständige Nebenleistung zur Grundstückslieferung darstellen und ist dann steuerbefreit.
• Die kurzfristige (Geschäftsraum)Vermietung (maximal 14 Tage) von Grundstücken ist ab 2017 zwingend umsatzsteuerpflichtig, wenn der Unternehmer das Grundstück sonst nur für steuerpflichtige Umsätze oder für Umsätze, die bei der Berechnung des Vorsteuerabzugs grundsätzlich außer Acht bleiben, verwendet. Dies führt zu Verwaltungsvereinfachungen und auch zur Erhöhung von Rechtssicherheit, da hierbei die Notwendigkeit der Aufteilung von Vorsteuerbeträgen sowie etwaige Vorsteuerkorrekturen zukünftig entfallen. Für den sonst zum vollen Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer ist es bei der kurzfristigen Vermietung nicht mehr relevant, ob sein Kunde (wie bisher nahezu voll) zum Vorsteuerabzug aus dieser Leistung berechtigt ist oder nicht (wie etwa Privatpersonen).
• Für Kleinunternehmer bringt das AbgÄG 2016 bedeutende Änderungen. Erstens kommt es unter Berücksichtigung unionsrechtlicher Vorgaben zu Anpassungen bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Kleinunternehmerbefreiung. Es werden bestimmte steuerfreie Umsätze nicht mehr in die Kleinunternehmergrenze eingerechnet, wodurch es zu einer Erleichterung für jene Unternehmer kommt, die neben einer grundsätzlich umsatzsteuerfreien Tätigkeit auch geringe steuerpflichtige Umsätze erzielen. Bei Ärzten führt dies etwa zur Umsatzsteuerfreiheit auch für nichtärztliche Tätigkeiten bis zu 30.000 €, da Umsätze aus ärztlichen Tätigkeiten und aus Hilfsgeschäften die 30.000 €-Grenze nicht mehr beeinflussen. Zweitens ist als Voraussetzung für die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nunmehr notwendig, dass der Unternehmer sein Unternehmen im Inland (Österreich) betreibt. Der inländische Wohnsitz allein – und das Betreiben des Unternehmens im Ausland – reicht nicht mehr aus. Außerdem wird die Bagatellgrenze, unter jener die Berichtigung der Vorsteuer unterbleiben kann, angehoben. Zukünftig wird auf den Berichtigungsbetrag abgestellt und es entfällt die Berichtigung, sofern der Berichtigungsbetrag nicht 60 € überschreitet.

Einkommensteuer

• Berücksichtigung des Kinderfreibetrags i.H.v. 300 € jährlich von Amts wegen bei Steuerpflichtigen, denen ein Unterhaltsabsetzbetrag bzw. ein Alleinverdienerabsetzbetrag für dieses Kind gewährt wird.
• Ausweitung der Vermutung der Nettolohnvereinbarung. Im Bereich der Lohnsteuer ist für Lohnzahlungszeiträume ab 1.1.2017 grundsätzlich in allen Fällen eine Nettolohnvereinbarung anzunehmen, in denen vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer Zahlungen geleistet werden, die nicht dem Lohnsteuerabzug unterworfen wurden, obwohl der Arbeitgeber wusste oder wissen hätte müssen, dass dies unrechtmäßig ist. Voraussetzung ist freilich auch, dass der Arbeitgeber eine Bruttolohnvereinbarung nicht nachweisen kann. Unerheblich ist hingegen, ob der Arbeitgeber seiner Anmeldeverpflichtung gem. § 33 ASVG nachgekommen ist. Die Ausweitung der gesetzlichen Vermutung einer Nettolohnvereinbarung soll etwa bei Schwarzlohnzahlungen bei bestehenden Dienstverhältnissen oder bei fingierten Reisekostenabrechnungen gelten, nicht aber bei geldwerten Vorteilen (Sachbezügen) aus dem Dienstverhältnis (i.S.d. § 15 Abs. 2 EStG).
• Das AbgÄG 2016 bringt eine steuerliche Gleichbehandlung von Stipendien mit sich. Demnach sollen Kunst- bzw. Wissenschaftsstipendien zu Einkünften aus selbständiger Arbeit führen, sofern sie wirtschaftlich einen Einkommensersatz darstellen und keine Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit sind. Entsprechend der österreichischen Förderpraxis (FWF und Österreichische Akademie der Wissenschaften) werden diese Stipendien ohnedies „brutto“ ausbezahlt und sichern damit die geförderte Tätigkeit auch sozialversicherungsrechtlich ab. Außerhalb eines Dienstverhältnisses gewährte Stipendien werden als steuerfrei behandelt, wenn der Stipendienbezieher aufgrund geringfügigen Einkommens keine Steuererklärung abgeben muss.
• Bei betrieblichen Grundstücken können Verluste aus der Vermögenssubstanz (bisher Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert sowie Verluste aus der Veräußerung von Grundstücken), sofern auf Wertsteigerungen der besondere Steuersatz anzuwenden ist, vorrangig mit positiven Einkünften aus der Veräußerung oder Zuschreibung solcher Grundstücke verrechnet werden. Ein verbleibender negativer Überhang kann zu 60% ausgeglichen werden. Das AbgÄG 2016 sieht nun eine Gleichstellung von außerordentlichen Abschreibungen mit Teilwertabschreibungen vor, da eine außerordentliche Abnutzung, welche zu einer außerordentlichen Abschreibung (AfaA) führt, üblicherweise auch einen Grund für eine Teilwertabschreibung darstellt. Die Ausweitung der Begünstigung auf die AfaA macht allfällige Abgrenzungsfragen zu Teilwertabschreibungen aufgrund zukünftig gleicher Rechtsfolgen obsolet.
• Bei der Pauschalierung gem. § 17 EStG werden ab 2017 Reise- und Fahrtkosten, die vom Auftraggeber übernommen werden, einerseits aus der Bemessungsgrundlage für die Pauschalierung herausgenommen. Andererseits sind sie als (zusätzliche) Betriebsausgabe absetzbar. Dadurch soll auch im Rahmen der Pauschalierung der Durchlaufcharakter von Reise- und Fahrtkosten, denen ein Kostenersatz in gleicher Höhe gegenübersteht, gewahrt werden. Bisher war die Vergütung von Reise- und Fahrtkosten in die Bemessungsgrundlage für die Pauschalierung aufzunehmen - die tatsächlich angefallenen Reise- und Fahrtkosten konnten jedoch nicht als Betriebsausgabe (außerhalb der Pauschalierung) geltend gemacht werden, wodurch kein Durchlaufcharakter bestand.
• Bei der (begünstigten) privaten Kfz-Nutzung („Dienstwagen“) für wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer mit Einkünften aus selbständiger Arbeit kommt es zu einer Gleichstellung mit Dienstnehmern, insbesondere mit nicht wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern. Bisher war die Begünstigung der privaten Kfz-Nutzung nur auf Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit (de facto für Dienstnehmer) eingeschränkt und somit nicht für Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit (diese erzielen Gesellschafter-Geschäftsführer bei einer Beteiligung von im Regelfall mehr als 25%) anwendbar. Zukünftig ist hierbei eine Unterscheidung nach dem Beteiligungsausmaß bei Gesellschafter-Geschäftsführern nicht mehr notwendig.

Die wichtigsten Änderungen durch das Budgetbegleitgesetz 2014

Juli 2014

Das am 12. Juni kundgemachte Budgetbegleitgesetz 2014 bringt abgabenrechtlich einige Neuheiten im Bereich der Umsatzsteuer, Änderungen bei der Absetzbarkeit von Beteiligungskreditzinsen sowie eine angepasste Grenze bei der Buchführungspflicht land- und forstwirtschaftlicher Betriebe.

Änderung bei Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen an Nichtunternehmer ab 2015

Ab 1.1.2015 gilt als Leistungsort für an Nichtunternehmer (B2C) erbrachte elektronische Dienstleistungen sowie Rundfunk-, Telekom- und Fernsehleistungen der Wohnsitz des Leistungsempfängers. Bisher war in diesen Fällen der Unternehmerort relevant. Unter die betroffenen Leistungen fallen u.a. Mobilfunkdienste (inklusive SMS und VoIP), die Bereitstellung von Websites, Webhosting, Fernwartung, die Bereitstellung von Software und deren Aktualisierung, die Bereitstellung von Bildern, Texten und Informationen und Datenbanken, die Erbringung von Fernunterrichtsleistungen sowie die Bereitstellung von Musik, Filmen und Spielen.

Für Unternehmen, die solche Leistungen in EU-Mitgliedsstaaten erbringen, in denen sie weder Sitz noch Betriebsstätte haben, wird ein Mini One Stop Shop (MOSS) eingerichtet. Dieser dient als zentrale Anlaufstelle für Steuererklärungen und Steuerzahlungen und führt dazu, dass sich die Unternehmer nicht in jedem EU-Mitgliedsstaat extra registrieren lassen müssen. Voraussichtlich ab Oktober 2014 wird das österreichische Onlineportal zur Registrierung zur Verfügung stehen.

Abzugsfähigkeit von Fremdkapitalzinsen im Zusammenhang mit Beteiligungserwerben

In der KI 05/14 haben wir noch berichtet, dass aufgrund der Rechtsprechung des VwGH eine weiter gefasste Auslegung des Zinsenbegriffes zulässig ist und daher auch Bankspesen, Bürgschafts- und Kreditbereitstellungskosten sowie andere Geldbeschaffungskosten abzugsfähig sind. Durch eine Neuregelung im Budgetbegleitgesetz 2014 ist nun wieder alles anders! Die mit der Kreditaufnahme für einen Beteiligungserwerb verbundenen Geldbeschaffungs- und Nebenkosten (welche auch Abrechnungs- und Auszahlungsgebühren, Bankspesen, Bereitstellungsprovisionen, Haftungsentgelte oder Kreditvermittlungsprovisionen umfassen) sind aufgrund der erfolgten gesetzlichen Klarstellung nun nicht mehr abzugsfähig.

Buchführungspflicht bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben

Die Umsatzgrenze für den Eintritt der Buchführungspflicht wird von 400.000 € auf 550.000 € angehoben.

„Gruppenanfragen“ - Regelung im Amtshilfe- und Durchführungsgesetz

Gruppenanfragen beziehen sich auf eine Gruppe von Steuerpflichtigen, bei der Grund zur Annahme besteht, dass die von der Gruppe umfassten Personen steuerliche Vorschriften verletzt haben könnten. Im Amtshilfe- und Durchführungsgesetz wird nunmehr die Zulässigkeit der ab Juli 2012 zum OECD-Standard zählenden „Gruppenanfragen“ geregelt.

GSBG-Beihilfekorrekturen bei Vorsteuerberichtigungen

Die vor allem im Gesundheitsbereich als Ersatz für den fehlenden Vorsteuerabzug gewährte GSBG-Beihilfe wurde in folgenden Punkten geändert: (1) Erlischt für eine Einrichtung, die Beihilfen bezogen hat, der Anspruch und kann eine Vorsteuerberichtigung vorgenommen werden, ist in Zukunft der gemeine Wert der Anlagegüter als fiktiver Verkaufserlös für eine Kürzung der Beihilfe anzusetzen. Die Kürzung ist mit einem Zehntel des gemeinen Wertes und der Höhe der Vorsteuerkorrektur begrenzt. (2) Kommt es zu einer Vorsteuerkorrektur wegen einer Verwendungsänderung bei einem Wirtschaftsgut des Anlagevermögens, so ist die Beihilfe für den gleichen Zeitraum und in gleicher Höhe wie die Vorsteuerkorrektur zu kürzen. Wechselt die Verfügungsmacht über einen Gegenstand im Zuge eines nicht steuerbaren Umsatzes, so kommt es zu einer Kürzung der Beihilfe, wenn der Umsatz bei Steuerbarkeit eine Kürzung bewirkt hätte.

Stabilitätsgesetz 2012 in der Regierungsvorlage

April 2012

Das Stabilitätsgesetz 2012 (der abgabenrechtliche Teil wird als 1. Stabilitätsgesetz 2012 bezeichnet und tritt grundsätzlich mit 1. April 2012 in Kraft) liegt nun als Regierungsvorlage vor. Nachfolgend werden im Vergleich zum Begutachtungsentwurf (siehe dazu KI 03/12) vorgenommene wichtige Änderungen und Klarstellungen dargestellt.

Ausgliederung von Immobilienprojekten umsatzsteuerlich erst ab 1. September unattraktiv

Wie berichtet sollen gängige Modelle („Kommunalleasing“) im Zusammenhang mit der Ausgliederung von Immobilienerrichtungen durch nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte Steuerpflichtige (z.B. Gemeinden) künftig unattraktiv gemacht werden. Diese Maßnahme tritt nun anstelle mit 1. April erst mit 1. September 2012 in Kraft, um geplante Bauvorhaben in der Hauptsaison der Bauwirtschaft nicht zu gefährden. Mitentscheidend für diese Verschiebung ist auch, dass aktuelle Bauvorhaben der öffentlichen Hand unter Berücksichtigung des bisher möglichen Stundungseffekts kalkuliert worden sind und deshalb eine abrupte Veränderung vermieden werden soll.

Weiters erfolgte eine gesetzliche Klarstellung zum Begriff „Beginn der Gebäudeerrichtung“. Als Beginn ist demnach der Zeitpunkt zu verstehen, in dem bei vorliegender Baubewilligung mit der Bauausführung tatsächlich begonnen wird, also tatsächliche handwerkliche Baumaßnahmen erfolgen.

Umsatzsteuer – 20 jähriger Zeitraum für Vorsteuerberichtigungen

Durch das Stabilitätsgesetz 2012 soll der Zeitraum für anteilige Vorsteuerberichtigungen im Zusammenhang mit Grundstücken und somit auch mit Gebäuden von 10 auf 20 Jahre verlängert werden, wodurch es bei einer Änderung der Verhältnisse (z.B. Wechsel von der steuerpflichtigen Vermietung zur privaten Nutzung) zu anteiligen (negativen) Vorsteuerberichtigungen kommt. In der Regierungsvorlage wurde nun wiederholt klargestellt, dass der verlängerte Vorsteuerberichtigungszeitraum nur für jene Grundstücke nicht gilt, die vom Unternehmer vor 1. April 2012 erstmals als Anlagevermögen verwendet werden oder wenn bei der (umsatzsteuerpflichtigen) Vermietung zu Wohnzwecken der Mietvertrag vor dem 1.4.2012 abgeschlossen wurde. Liegt der Mietvertrag rechtzeitig vor, ist die Fertigstellung und Nutzung des Gebäudes nach dem 31.3.2012 unproblematisch. Allerdings kommt es dann bei einem späteren Mieterwechsel zur Verlängerung des Vorsteuerberichtigungszeitraums auf 20 Jahre, da dann der im Zeitpunkt des Verkaufs maßgebliche Mietvertrag nach dem 31. März 2012 abgeschlossen wurde.

Aufwendungen bei Grundstücksveräußerungen

Die Regierungsvorlage sieht vor, dass bei Einkünften aus privaten Grundstücksveräußerungen durch Körperschaften, die nicht unter § 7 Abs. 3 KStG fallen (AG und GmbH haben keine private Sphäre und sind deshalb ausgenommen) keine damit zusammenhängenden Aufwendungen und Ausgaben abgezogen werden können. Betroffen sind von dieser Regelung insbesondere Privatstiftungen, Körperschaften öffentlichen Rechts sowie auch befreite Körperschaften (z.B. Vereine). Mit der Veräußerung zusammenhängende Ausgaben sind z.B. Verkaufsprovisionen an Makler, Kosten für Inserate oder Vertragserrichtungskosten.

Immobilienertragsteuer

Allfällige durch die neue Immobilienertragsteuer eintretende Härtefälle sollen etwa durch die Hauptwohnsitzbefreiung abgeschwächt werden. In diesem Zusammenhang bringt die Regierungsvorlage eine negative Klarstellung insoweit, als bei Anwendung der „rettenden“ Zweijahresfrist der Hauptwohnsitz nicht nur bereits seit der Anschaffung, sondern auch ununterbrochen bis zur Veräußerung bestanden haben muss. Sollte also der Hauptwohnsitz vor dem Verkauf aufgegeben werden, ist eine Befreiung nur dann möglich, wenn innerhalb von 10 Jahren vor dem Verkauf eine zumindest durchgehend fünfjährige Hauptwohnsitzfrist erfüllt wurde. Nach dem Verkauf muss der Hauptwohnsitz jedenfalls aufgegeben werden, da der Sinn und Zweck der Befreiung ist, dass der Veräußerungserlös ungeschmälert zur Anschaffung eines neuen Hauptwohnsitzes zur Verfügung stehen soll. Generell umfasst die Hauptwohnsitzbefreiung wie bisher Eigenheim/Eigentumswohnung samt Grund und Boden.

Die Besteuerung bei der Veräußerung von Immobilien soll ja grundsätzlich und unabhängig von der früher geltenden Spekulationsfrist im Privatvermögen mit 25% erfolgen. Die 25% Besteuerung gilt auch im betrieblichen Bereich – kommt es hierbei zu Teilwertabschreibungen von Grundstücken oder zu einem Veräußerungsverlust, so sind diese vorrangig mit positiven Einkünften aus Grundstücksveräußerungen zu verrechnen. Erst danach kann eine weiter gehende Verlustverrechnung (innerbetrieblich, horizontal oder vertikal) erfolgen.

Die neue Besteuerung von Immobilien bringt auch systematische Änderungen mit sich, da etwa die Entnahme von Grund und Boden aus dem Betriebsvermögen (ausgenommen gewillkürtes Betriebsvermögen bei § 5 Abs. 1 Ermittlern) und die Überführung ins Privatvermögen keine unmittelbar steuerlichen Folgen auslösen sollen. Dies ist dadurch gerechtfertigt, dass eine spätere Veräußerung unabhängig von der Zuordnung zum Betriebs- oder Privatvermögen nunmehr grundsätzlich dieselben steuerlichen Konsequenzen nach sich zieht. Da die stillen Reserven also steuerverfangen bleiben, kann die Entnahme wie eine unentgeltliche Übertragung behandelt werden. Zu beachten ist allerdings, dass es aufgrund der Veräußerung mit dem 25%igen Steuersatz nicht möglich ist, mit dem Tarifsatz steuerpflichtige stille Reserven aus dem Verkauf von Anlagevermögen steuerschonend auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Immobilien zu übertragen.

Advance Ruling für Forschungsförderungen

Vergleichbar der schon seit 1. Jänner 2011 bestehenden Möglichkeit, für die Finanzverwaltung bindende Auskunftsbescheide für noch nicht realisierte Gestaltungen in den Bereichen Umgründungen, Gruppenbesteuerung sowie Verrechnungspreise zu erwirken, soll dies nunmehr auch für den Bereich Forschungsförderung möglich sein. Demnach sollen auf Antrag (gem. § 118a BAO) die Voraussetzungen für die Geltendmachung von Forschungsprämien für beabsichtigte Forschungen und experimentelle Entwicklungen bescheidmäßig bestätigt werden. Neben einem Verwaltungskostenbeitrag von 1.000 € ist wichtig, dass bei Antragstellung ein Gutachten der Forschungsförderungsgesellschaft m.b.H. beigebracht wird.

Die endgültige Gesetzwerdung bleibt abzuwarten – wir halten Sie auf dem Laufenden.

Umsatzsteuer auf NoVA ist gemeinschaftsrechtswidrig

Februar 2011

Wie schon seit geraumer Zeit absehbar und vergleichbar der Situation in Dänemark und in Polen hat der EuGH mit 22.12.2010 entschieden („Kommission/Österreich“), dass die Einbeziehung der NoVA in die Bemessungsgrundlage der USt gemeinschaftsrechtswidrig ist. Hauptgrund dafür ist, dass die Normverbrauchsabgabe nicht mit der Fahrzeuglieferung sondern mit der Zulassung des Kfz in unmittelbarem Zusammenhang steht. Das BMF hat Anfang Januar auf das EuGH-Urteil mit einem Informationsschreiben reagiert, das eine Erhöhung der NoVA um 20% vorsieht, wodurch es grundsätzlich zu keiner Änderung der Steuerbelastung im Zusammenhang mit Kfz kommen wird. Bis zum 28.2.2011 besteht insoweit eine Übergangsregelung als bis dahin die NoVA wie bisher in die Bemessungsgrundlage der USt einbezogen werden darf. Eine Erhöhung der NoVA (um 20%) tritt dann natürlich nicht ein.

Interessant sind die Auswirkungen der EuGH-Entscheidung auf frühere Fälle, in denen nunmehr zu Unrecht die Umsatzsteuer auf den NoVA-Betrag erhoben und im Regelfall vom liefernden Kfz-Händler entrichtet wurde. Wenngleich hier durch Rechnungsberichtigung die Rückforderung der zuviel bezahlten USt prinzipiell möglich ist, wird diese in dem Informationsschreiben durch Bezugnahme auf die Sonderstellung des Kfz im UStG eingeschränkt. Da der Vorsteuerabzug auf Kfz mit Ausnahme von Fiskal-Lkw bzw. Kleinbussen sowie für Taxibetriebe und Fahrschulen ausgeschlossen ist, wurden die Umsatzsteuer und auch der auf die NoVA entfallende Teil an den Käufer weiterbelastet. Das BMF beruft sich auf § 239a BAO und schließt in solchen Fällen eine Rückzahlung des zu hohen USt-Betrags (an den Kfz-Händler) aus, da darin eine ungerechtfertigte Bereicherung des Abgabenschuldners zu sehen ist. Sollte einem etwaigen (zivilrechtlichen) Rückforderungsanspruch des Käufers entsprochen werden müssen und die zu viel bezahlte USt rückerstattet werden, so würde es zur Erhöhung der NoVA um 20% kommen, wodurch finanztechnisch betrachtet – wie ja auch zukünftig - keine Änderung eintritt. In jenen Fällen (bei Fiskal-Lkws und Kleinbussen bzw. bei Taxibetrieben und bei Fahrschulen), in denen vom Käufer Vorsteuer geltend gemacht werden konnte, hat bei Rückforderung des zu hohen USt-Betrags eine korrespondierende Vorsteuerkorrektur beim Käufer zu erfolgen.

Highlights aus dem Umsatzsteuerprotokoll 2010

November 2010

Der „Salzburger Steuerdialog“ stellt eine regelmäßig stattfindende interne Diskussion der Finanzverwaltung dar, in deren Zuge Zweifelsfragen aus Betriebsprüfungen aufgegriffen und eine einheitliche Vorgangsweise bei der Beurteilung von Problemen erreicht werden soll. Nachfolgend sind einige Diskussionsergebnisse, welche im Umsatzsteuerprotokoll 2010 veröffentlicht wurden, näher dargestellt.

Vorsteuerabzug bei gemischter Nutzung eines Gebäudes (keine 80/20 Regelung)

Im Ertragsteuerrecht besteht die Vereinfachungsregelung, dass bei überwiegend (mindestens 80%) betrieblicher bzw. privater Nutzung eines Gebäudes dieses zur Gänze dem Betriebsvermögen bzw. dem Privatvermögen zuzuordnen ist. Das Umsatzsteuerrecht kennt jedoch diese so genannte 80/20-Regelung nicht. Die unternehmerische Nutzung und ein damit zusammenhängender Vorsteuerabzug können angenommen werden, wenn zumindest 10% unternehmerische Nutzung vorliegen. Bei Gebäuden von natürlichen Personen ist die unternehmerische bzw. private Nutzung für die einzelnen Räumlichkeiten getrennt zu beurteilen, wobei für privat genutzte Gebäudeteile kein Vorsteuerabzug zusteht. Eine positive Vorsteuerkorrektur – wenn es in den Folgejahren zu einer stärkeren unternehmerischen Verwendung kommt – ist ebenso zulässig.

Anzahlungsbesteuerung bei Gutscheinen

Gutscheine wie z.B. für eine Hotelübernachtung führen aus umsatzsteuerlicher Sicht betrachtet jedenfalls zu einer Leistungserbringung, wenn es zur Einlösung des Gutscheins kommt. Vor der Hingabe an Zahlung statt bei Inanspruchnahme der Leistung stellt er ein bloßes Zahlungsmittel dar, wodurch bei Veräußerung des Gutscheins kein steuerbarer Vorgang ausgelöst wird. Der (spätere) Leistungsempfänger kann keinen Vorsteuerabzug geltend machen. Andere Konsequenzen ergeben sich allerdings wenn der Gutscheinverkauf als Anzahlung auf die spätere Leistungserbringung betrachtet wird, da es dann zur verpflichtenden Anzahlungsbesteuerung kommt. Die Unterscheidung ist von dem Grad der Konkretisierung der Leistung abhängig, sodass bei eindeutiger Leistungsbeschreibung des „Gutscheins“ von umsatzsteuerlicher Anzahlungsbesteuerung ausgegangen werden kann. Es kommt dann auch nicht darauf an, wer die Leistung überhaupt in Anspruch nehmen kann (z.B. weil der „Gutschein“ weitergegeben wird). Beispiele für umsatzsteuerliche Anzahlungsbesteuerung auslösende „Gutscheine“ sind etwa Vorverkaufsfahrscheine oder auch „Gutscheine“, die zu einer Übernachtung in einem bestimmten Hotel einer Hotelkette berechtigen.

Nachweisverpflichtungen bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

Da innergemeinschaftliche Lieferungen echt steuerbefreit sind und im Zielmitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung zu unterwerfen sind, stellt die Finanzverwaltung hohe Ansprüche an entsprechende Nachweise, damit die Steuerfreiheit gewährt wird. So ist z.B. bei Abholungen durch den Käufer oder dessen Beauftragten nicht nur eine Ausweiskopie von der abholenden Person notwendig, sondern es muss auch eine Spezialvollmacht vorliegen, welche die Befugung zur Abholung durch diese Person zum Inhalt hat (es müssen also Identität und Funktion des Abholenden ersichtlich sein und ein Bezug zur konkreten Lieferung bestehen). Eine Erleichterung von der Voraussetzung der Spezialvollmacht ist nur möglich, wenn Geschäftsbeziehungen über längere Zeiträume bestehen oder etwa Teillieferungen vorliegen und aus zusätzlichen Unterlagen die vereinbarten Modalitäten der Warenabholung ersichtlich sind.

Wenngleich der EuGH bestätigt hat, dass der Nachweis der tatsächlichen Warenbewegung von dem einen in den anderen Mitgliedstaat die bedeutendste Voraussetzung für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung ist, so ist es für die Finanzverwaltung nicht bereits ausreichend, wenn etwa durch nachträgliche Empfangsbestätigungen die tatsächliche Ankunft der Ware beim Kunden im empfangenden Mitgliedstaat nachgewiesen wird. Es erscheint auch tatsächlich schwierig, bei Abholfällen die geforderten Informationen (Vollmacht, Ausweiskopie des Abholenden usw.) nachträglich zu beschaffen, da eine Überprüfung im Zeitpunkt der Übergabe der Ware zu erfolgen hat. Sofern Alternativnachweise für den Nachweis der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung herangezogen werden, muss aus diesen jedenfalls lückenlos hervorgehen, dass (und an wen) Verfügungsmacht verschafft wurde, dass es sich bei dem Kunden um einen Unternehmer handelt, der einen steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb hat und dass tatsächlich eine innergemeinschaftliche Warenbewegung stattgefunden hat.

Highlights aus dem Umsatzsteuerprotokoll 2009

Oktober 2009

Das kürzlich veröffentlichte Umsatzsteuerprotokoll 2009 enthält auch dieses Jahr wieder einige interessante Ergebnisse aus dem Steuerdialog zwischen dem BMF (Fachbereich für Umsatzsteuer) und den Finanzämtern:

• Behandlung von Solarstromanlagen auf/neben privaten Eigenheimen: Immer häufiger errichten Privatpersonen auf oder neben ihren Häusern Solarstromanlagen (Photovoltaikanlagen) und speisen den gewonnenen Strom mangels eigener Speichermöglichkeit in das öffentliche Netz. Der gewonnene Strom deckt in der Regel dabei nicht den Eigenbedarf. Umgekehrt wird der privat benötigte Strom aus dem öffentlichen Netz unter Subventionierung durch die öffentliche Hand (zurück)gekauft. Es liegt hier nach Ansicht der Finanzverwaltung keine unternehmerische Tätigkeit vor, so dass der Privatperson kein Vorsteuerabzug aus der Errichtung und dem Betrieb der Anlage zusteht. Begründet wird dies damit, dass die Anlage vorrangig aus privaten Motiven und nicht primär zu Erbringung von Leistungen am Markt betrieben wird und Tätigkeiten, die lediglich der Selbstversorgung dienen, keine Unternehmereigenschaft begründen. Der Verkauf des Stroms an die Elektrizitätsgesellschaft ist daher nicht steuerbar. Eine unternehmerische Tätigkeit liegt nach Auffassung der Finanzverwaltung allerdings dann vor, wenn die erzeugte Strommenge zumindest doppelt so groß wie die zum privaten Verbrauch benötigte Strommenge ist.
• Touristenexport: Bekanntermaßen sind sogenannte „Touristenexporte“ – neben anderen Voraussetzungen - nur dann von der Umsatzsteuer befreit, wenn der Abnehmer keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in der EU hat. Enthält der Reisepass keine Wohnsitzangabe, kann der Unternehmer grundsätzlich davon ausgehen, dass der Abnehmer in jenem Staat seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat, der den Reisepass ausgestellt hat. Ist im Reisepass ein Aufenthaltstitel für einen EU-Staat eingetragen, ist von einem Wohnsitz in der EU auszugehen. Erhält der Unternehmer vom Zoll das Formular U 34 rückübermittelt und findet sich dort eine Eintragung über einen inländischen Wohnsitz des Abnehmers, kann er den Umsatz nicht mehr steuerfrei behandeln, auch wenn sich bei der Kontrolle des Passes zuvor kein Hinweis auf den inländischen Wohnsitz ergeben hat.
• Weiterverrechnung von PKW-Kosten: Kraftfahrzeuge sind umsatzsteuerrechtlich regelmäßig nicht Bestandteil des Unternehmens (daher keine Möglichkeit zum Vorsteuerabzug). Überlässt ein selbständiger Handelsvertreter einem Branchenkollegen gegen Kostenersatz seinen PKW, so ist das Entgelt allerdings auch nicht steuerbar. Die bisher schon in Rz 1931 der UStR vertretene Ansicht bleibt daher weiter aufrecht.
• Vorsteuerberichtigung bei Veräußerung einer GmbH-Beteiligung: Geschäftsleitende Holdinggesellschaften sind grundsätzlich vorsteuerabzugsberechtigt. Fallen im Zusammenhang mit Beteiligungen Kosten an, die auf den Beteiligungsansatz aktiviert werden und für die ein Vorsteuerabzug geltend gemacht wird, so ist bei einer unecht steuerbefreiten Veräußerung innerhalb von fünf Jahren nach dem Anschaffungszeitpunkt eine entsprechende Vorsteuerberichtigung durchzuführen. Betreffen die Vorsteuern laufende Kosten, die nicht als Anschaffungskosten der Beteiligung anzusehen sind, ist eine Vorsteuerkorrektur nicht erforderlich.
• Differenzbesteuerung und Kleinunternehmer: Bei Gebrauchtwarenhändlern kommt regelmäßig die Differenzbesteuerung zur Anwendung (Bemessungsgrundlage des Umsatzes ist die Differenz zwischen Verkaufs- und Einkaufspreis). Auf die Differenzbesteuerung kann jedoch bei jedem einzelnen Umsatz verzichtet werden (Option zur Normalbesteuerung). Überschreitet der Gebrauchwarenhändler mit den bereits differenzbesteuerten Umsätzen und den regulär zu versteuernden Umsätzen die Kleinunternehmergrenze von 30.000 € nicht, so kann er von dem Einzelumsatz die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer in Anspruch nehmen, wenn er durch entsprechende Rechnungslegung (Hinweis auf Befreiung) auf die Differenzbesteuerung verzichtet. Beispiel: Umsätze hinsichtlich differenzbesteuerter Verkäufe: 15.000 € (94.000 – 76.000, Umsatzsteuer herausgerechnet) und Umsatz ohne Differenzbesteuerung 8.333 € (10.000 € Verkaufserlös, fiktive Umsatzsteuer herausgerechnet). Es ergibt sich somit ein Gesamtumsatz von 23.333 € und die Kleinunternehmergrenze wird nicht überschritten. Der Verkaufserlös von 10.000 € kann daher unter Anwendung der Kleinunternehmerbefreiung steuerfrei belassen werden. Durch geschickte Verrechnung ist daher im Einzelfall Umsatzsteuervermeidung möglich.
• Innergemeinschaftliche Lieferung, Nachweis der Beauftragung, Sorgfaltspflichten des Lieferanten: Werden Waren vom Abnehmer oder dessen Beauftragten in das Gemeinschaftsgebiet befördert („Abholfall“), so ist darüber eine schriftliche Erklärung des Abnehmers erforderlich. Hierzu gehört auch der Nachweis, dass ein für den Abnehmer Handelnder dessen Beauftragter ist. Eine Kopie des Reisepasses des Abholers ist als Nachweis allein nicht ausreichend. Geben sich mehrere Personen als Beauftragte des Warenempfängers aus, muss der liefernde Unternehmer sich von jedem Einzelnen geeignete Nachweise für seine Beauftragung vorlegen lassen. Eine bloß allgemein gehaltene Vollmacht genügt nicht. In der Erklärung muss weiters das Bestimmungsland sowie der Bestimmungsort der Waren konkret angegeben werden, ein bloßer Hinweis auf eine Beförderung der Waren in das übrige Gemeinschaftsgebiet ist nicht ausreichend. Fehlen ordnungsgemäße Nachweise über die Beauftragung oder Erklärungen i.Z.m. der Warenbeförderung, ist eine Behandlung als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nicht möglich. Diese Nachweise müssen bereits vor der Aushändigung der Waren eingeholt werden, ein Nachreichen im Betriebsprüfungsverfahren ist nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht möglich (anderer Auffassung ist allerdings der UFS – siehe KI vom August 2009, der eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung auch bei Nachholung der Nachweise für möglich hält).

Highlights aus dem Umsatzsteuerwartungserlass und dem USt-Protokoll

Januar 2009

Im Zuge der Überarbeitung der USt-Richtlinien hat die Finanzverwaltung einige Klarstellungen und Interpretationen vorgenommen. Unter anderem werden folgende Aspekte behandelt:

Werden von einem Unternehmer Sachprämien oder Warengutscheine an Altkunden für die Vermittlung von Neukunden gegeben, so stellt dies einen tauschähnlichen Umsatz dar. Der Altkunde erhält eine Prämie für seine Vermittlungsleistung. Bemessungsgrundlage ist der Einkaufspreis des Unternehmers für die Sachprämie - vom Unternehmer getragene Versandkosten sind auch in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Bei der Hingabe von Warengutscheinen kann der Einkaufspreis des mit dem Gutschein eingelösten Gegenstandes angesetzt werden, wenn der Zusammenhang mit der Vermittlungsleistung nachweisbar ist. Anderenfalls ist der Nennwert des Gutscheines als Umsatzsteuerbasis heranzuziehen.

Schwangerschaftsunterbrechungen gelten dann als ärztliche und somit (unecht) steuerfreie Leistung, wenn ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht. Die Beurteilung obliegt dabei dem behandelnden Arzt. Deklariert dieser die Leistung als steuerfreie Arztleistung, ist diese Einstufung für die Finanzverwaltung bindend.

Funktionsgebühren sind grundsätzlich nicht steuerbar, wenn Funktionäre als Organe einer Körperschaft öffentlichen Rechts auftreten und innerhalb eines festgesetzten Gebietes mit entsprechender Macht und Entscheidungsbefugnis ausgestattet sind. Tätigkeiten als Gutachter sind jedoch als unternehmerisch einzustufen. So gelten Tierärzte nicht als Funktionäre, wenn sie Untersuchungen bzw. Probeziehungen nach der Rinderleukose-UntersuchungsVO, der Bangseuchen-UntersuchungsVO oder Untersuchungen nach den BVD-Verordnungen durchführen. Ihre Leistungen sind daher umsatzsteuerpflichtig.

Provisionen eines Spielervermittlers anlässlich eines Transfers stellen eine in Österreich steuerpflichtige Vermittlungsleistung dar, wenn der Verein seinen Sitz in Österreich hat. Dabei ist es egal, ob österreichische oder ausländische Sportler vermittelt werden.

Die entgeltliche Einräumung von Fischereirechten kann nicht als Vermietung von Grundstücken gesehen werden und ist daher steuerpflichtig.

Entschädigungszahlungen an pauschalierte Landwirte für die Durchführung von seismischen Messungen auf dem Grundstück zählen nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb und unterliegen daher grundsätzlich dem 20%igen Normalsteuersatz. Die Finanzverwaltung duldet aus Vereinfachungsgründen auch eine Behandlung als echter Schadenersatz, der nicht steuerbar ist.

Vorführfahrzeuge können von KfZ-Händlern unter Vornahme eines Vorsteuerabzuges erworben werden. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist bei Vorführwagen von einem Weiterverkauf binnen sechs bis zwölf  Monaten (bei gängigen Modellen) auszugehen, bei Fahrzeugen der Luxusklasse wird ein Zeitraum von maximal zwei Jahren akzeptiert. Sollte binnen dieser Zeit kein Weiterverkauf erfolgen, geht die Finanzverwaltung widerlegbar von einer anderen Nutzung (z.B. für Betriebsfahrten oder als Dienstauto) aus und sieht darin einen Anlass für eine Vorsteuerkorrektur (Rückzahlung der abgezogenen Vorsteuer).

Die Vermietung von Liegenschaften einer Immobilien GmbH an deren Gesellschafter wird umsatzsteuerlich nicht anerkannt (kein Vorsteuerabzug auf Errichtungskosten), wenn nach dem Gesamtbild eine missbräuchliche Konstruktion anzunehmen ist. Kritisch wird insgesamt gesehen, wenn kein fremdübliches Mietverhältnis vorliegt, die Vermietungstätigkeit der GmbH nicht zu ihrer sonstigen Tätigkeit passt oder ein besonders repräsentatives Gebäude, das speziell auf die Wohnbedürfnisse des Gesellschafters abgestimmt ist, vorliegt.

Ertrags- und Umsatzbesteuerung bei der Veräußerung von Mietwohngrundstücken - Neuerung beim Spekulationsgewinn ab 2007

Juni 2007

:: Steuerfreiheit

Da es sich bei Mieteinkünften um außerbetriebliche Einkünfte handelt, gibt es grundsätzlich keinen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn. Bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen kann es aber zur Steuerpflicht der sogenannten Besonderen Einkünfte sowie eines Spekulationsgewinnes kommen.

:: Steuerpflicht

- Besondere Einkünfte gem. § 28 Abs. 7 EStG
Wurden innerhalb von 15 Jahren vor der Übertragung des Gebäudes Herstellungskosten in Zehntel- bzw. Fünfzehntel- Beträgen gem. § 28 Abs. 3 EStG abgesetzt, ist im Jahr der Übertragung die Differenz zwischen den tatsächlich abgesetzten Teilbeträgen und der rechnerischen AfA zu versteuern. Es erfolgt somit eine Nachversteuerung bisher steuerlich begünstigter laufender Einkünfte für eine bestimmte Periode. Sind seit dem 1. Jahr, für welches die Teilbeträge abgesetzt wurden, mindestens 6 Jahre vergangen, kann gem. § 37 Abs. 2 EStG der Antrag auf gleichmäßige Verteilung auf 3 Jahre gestellt werden.

- Spekulationsgeschäft gem. § 30 EStG
Wird ein Grundstück übertragen, bei dem der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung unter 10 Jahren bzw. im Falle der Inanspruchnahme der Steuerbegünstigung des § 28 Abs. 3 EStG unter 15 Jahren beträgt, ist ein Spekulationsgewinn zu versteuern. Hiebei handelt es sich um die Besteuerung der Substanzsteigerung innerhalb der genannten Periode.

:: Ermittlung des Spekulationsgewinnes ab 2007

Grundregel: Als Einkünfte sind der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den Anschaffungs-, Herstellungs- und Werbungskosten anzusetzen sowie um die steuerbefreiten Subventionen zu erhöhen.
Sonderregelung bei Inanspruchnahme der § 28 Abs. 2-4 Begünstigung:
Bisher waren unbeschadet der bereits bei den laufenden Einkünften geltend gemachten Absetzbeträgen die Anschaffungskosten um die Instandsetzungs- und Herstellungsaufwendungen zu erhöhen, wodurch eine Doppelbegünstigung eintrat.
Ab 2007 ist durch die Neufassung des § 30 Abs. 4 EStG diese Doppelbegünstigung beseitigt. Die Anschaffungskosten sind nämlich um die Instandsetzungs- und Herstellungsaufwendungen nur mehr insoweit zu erhöhen, als sie nicht bereits bei der Ermittlung der Besonderen Einkünfte zu berücksichtigen sind und um die AfA, soweit sie bei der Ermittlung der Besonderen Einkünfte abgezogen worden ist, zu vermindern. Obwohl § 28 Abs. 7 EStG in der Neufassung nicht zitiert ist, entspricht dies laut BMF der Zielsetzung des Gesetzes und wird in den Rz 6654a-d EStR (2. Wartungserlass 2006) an Hand von Beispielen ausführlich dargestellt.

:: Steuerliche Auswirkungen der § 28 Abs. 2-4 EStG- Begünstigung

Bei den auf Antrag erhöhten Teilabsetzungen der Herstellungsaufwendungen auf 10 bzw. 15 Jahre ist zu unterscheiden zwischen den Auswirkungen auf die laufenden Einkünfte und jenen bei der Übertragung des Gebäudes unter Lebenden oder von Todes wegen.

- Laufende Einkünfte
Es besteht die Wahlfreiheit Herstellungskosten entweder auf die gewöhnliche Nutzungsdauer gem. § 16 Abs. 1 Z 8 EStG (ohne Nachweis einer geringeren Nutzungsdauer) auf 66,67 Jahre (1,5% p.a.), bei vor 1913 errichteten Gebäuden 2% p.a., oder auf Antrag gem. § 28 Abs. 2-4 EStG auf 10 bzw. 15 Jahre zu verteilen. Diese Steuerbegünstigung wird bei Verlustbeteiligungsmodellen in Anspruch genommen. Auf die Tragung des wirtschaftlichen Risikos laut BauherrnVO wird hingewiesen.

- Übertragung des Gebäudes binnen 15 Jahren
In diesem Fall kommt es - wie ausgeführt - einerseits zu einer Nachversteuerung der laufenden Einkünfte gem. § 28 Abs. 7, andererseits zur Besteuerung eines ev. Spekulationsgewinnes gem. § 30 EStG. Wird das Gebäude unter Lebenden übertragen, so können die restlichen Teilbeträge ab der Übertragung vom Erwerber nicht mehr abgezogen werden. Die Besonderen Einkünfte sind aber auch dann beim Übertragenden noch steuerpflichtig, wenn das Gebäude im Zeitpunkt der Übertragung nicht mehr der Einkunftserzielung dient. Dem Verlust der Absetzung der restlichen Teilbeträge beim Übernehmer steht demnach die Besteuerung derselben beim Überträger gegenüber, sodass die ursprüngliche Steuerbegünstigung hinsichtlich dieser Teilbeträge neutralisiert ist. Beim Erwerb von Todes wegen kann der Rechtsnachfolger die restlichen Teilbeträge weiter geltend machen, wenn die AfA für das erworbene Gebäude vom Einheitswert berechnet wird.

- Liebhaberei - Beurteilung
Für diese Zwecke sind die erhöhten Teilabsetzungen von Herstellungskosten auf die Normal-AfA umzurechnen und die Besonderen Einkünfte nicht zu berücksichtigen. Davon ausgenommen ist die Ermittlung des anteiligen Gesamtüberschusses bei zeitlich begrenzten Beteiligungen, bei denen diese Adaptierung zu unterbleiben hat und die Besonderen Einkünfte anzusetzen sind. Bei entgeltlicher Gebäudeüberlassung (mindestens 3 Wohneinheiten) beträgt der absehbare Zeitraum für die Beurteilung, ob ein Gesamtüberschuss erzielbar ist, ab dem erstmaligen Anfall von Aufwendungen 25 bis 28 Jahre. Hegt das Finanzamt Zweifel an der Erzielbarkeit eines Gesamtüberschusses, kann es vorläufige Bescheide erlassen. Seit die absolute Verjährung (ab 2006) nur mehr 10 Jahre beträgt, bleiben Verluste aus Liebhaberei für jene Jahre, bei denen die absolute Verjährung eingetreten ist, abzugsfähig. Dies trifft auch für vorläufige Bescheide zu (vgl. Klienten-Info März 2006).

:: Klarstellung zu Zweifelsfragen

Die Novellierung des § 30 Abs. 4 EStG leidet unter dem Mangel, dass dort § 28 Abs. 7 EStG nicht zitiert ist, was in der Fachliteratur zu divergierenden Auslegungen geführt hat. Seitens des BMF wurde aber im zit. 2. Wartungserlass 2006 klar gestellt, dass für die Adaptierung des Spekulationsgewinnes nicht sämtliche bisher geltend gemachten Teilabsetzungen heranzuziehen sind, sondern nur insoweit, als sie bei der Ermittlung nach § 28 Abs. 7 EStG berücksichtigt wurden. Damit ist also keine Doppelbesteuerung verbunden, sondern vielmehr eine Doppelbegünstigung beseitigt. Wodurch wieder einmal die Komplexheit der Mietenbesteuerung dokumentiert ist, die immer mehr zu einer Denksportmaterie mutiert, bei der selbst erfahrene Experten zu scheitern drohen.

:: Umsatzsteuer

Variante 1: Gem. § 6 Abs. 1 Z 9a UStG besteht eine unechte Steuerbefreiung, die aber beim Verkäufer gem. § 12 Abs. 10 ff UStG eine Vorsteuerkorrektur zur Folge hat (z.B. für nachträgliche Herstellungskosten, Großreparaturen etc.).

Variante 2: Der Verkäufer optiert gem. § 6 Abs. 2 UStG zur Steuerpflicht. In diesem Fall ist die USt mit 20% in Rechnung zu stellen, der Käufer hat den Vorsteuerabzug und es entfällt die Vorsteuerkorrektur

Unternehmensübertragungen im Lichte der gesetzlichen Änderungen ab 1. Jänner 2001

Juli 2001

Einleitung

Laut Angabe der Österreichischen Bundesregierung werden in den kommenden Jahren bis zu 50.000, laut Gewerbe- und Handelsforschung bis zum Jahre 2007 bis zu 70.000 Unternehmungen vor der Übergabe stehen. Der Großteil zählt zu den Klein- und Mittelbetrieben mit cirka 350.000 Arbeitsplätzen. Bei dieser Zäsur im Unternehmensablauf stehen rechtliche, wirtschaftliche und persönliche Überlegungen im Vordergrund. Die alte Volksweisheit "Aller Anfang ist schwer" mutiert im konkreten Fall oft zur Sentenz "Schlussmachen ist schwer". Der Spruch des Altbauern "Übergeben und nimmer leben" ist seit der Pensionsberechtigung wirtschaftlich etwas entschärft worden, lebt in der Emotion aber weiter fort, heißt es doch Abschiednehmen von einer Machtposition.

Rechtliche Gestaltungsformen der Unternehmensübertragung

Neben der sofortigen Übergabe eines Unternehmens im Ganzen, bietet sich die (vorläufige) Beteiligung des potentiellen Erwerbers als Gesellschafter an. Dies entweder in einer Personen- oder Kapitalgesellschaft. Als Rechtsgrund für die Übertragung kommen in Frage: Kauf, Tausch, Schenkung, Leibrente, Nießbrauch oder Pacht.
Weitere Gestaltungsmöglichkeiten ergeben sich aus dem Umgründungssteuergesetz und zwar: Die Realteilung bei Personengesellschaften und die Spaltung bei Körperschaften. Ferner die Verschmelzung und die Umwandlung von Körperschaften sowie die Einbringung von Unternehmen oder Unternehmensteilen in Kapitalgesellschaften. Schließlich sei noch auf die zum Teil milliardenschweren (freundlichen oder unfreundlichen) Übernahmen der Aktienmehrheit bei börsennotierten Aktiengesellschaften hingewiesen.

Haftungsbestimmungen

§ 1409 ABGB
Der Erwerber haftet solidarisch mit dem Veräußerer für die Schulden, die er bei der Betriebsübernahme kannte oder kennen musste bis zum Wert der übernommenen Aktiva (Beweislastumkehr bei nahen Angehörigen).

§ 25 HGB
Der Erwerber haftet neben dem Veräußerer unbeschränkt für sämtliche Geschäftsverbindlichkeiten, wenn die Firma fortgeführt wird.

§ 14 BAO
Der Erwerber haftet für Abgaben des Betriebes, die auf die Zeit seit Beginn des letzten, vor der Übergabe liegenden Kalenderjahres entfallen, soweit er die Schulden kannte oder kennen musste, bis zum Wert der übernommenen Besitzposten.

§ 67 Abs. 4 ASVG
Der Erwerber haftet für Beiträge, die sein Vorgänger zu zahlen gehabt hätte, für die Zeit von höchstens 12 Monaten vom Tag des Erwerbes zurückgerechnet. Bei einer Anfrage beim Sozialversicherungsträger haftet er aber nur für den Betrag, der ihm als Rückstand ausgewiesen worden ist. Veräußert der Eigentümer des Betriebes nach Beendigung des Pachtverhältnisses mit dem alten Pächter diesen an einen neuen Betreiber, haftet dieser nicht für Beträge des alten Pächters (VwGH 29. März 2000, 94/08/0109). Betreibt allerdings der Eigentümer nach einer Verpachtung das Unternehmen selbst weiter, haftet er für Beiträge des Pächters.

Arbeitsrechts-Anpassungsgesetz
Gemäß § 3 (1) AVRAG tritt der Inhaber des Betriebes bei einem Betriebsübergang als Arbeitgeber mit allen Rechten und Pflichten in die im Zeitpunkt des Überganges bestehenden Arbeitsverhältnisse ein. Damit entsteht eine unbeschränkte Haftung zur ungeteilten Hand des alten und neuen Inhabers. Das AVRAG sieht einen erweiterten Übertragungsbegriff vor. Ein bestimmtes Rechtsgeschäft oder ein Eigentumswechsel ist für den Betriebsübergang nicht erforderlich, es genügt jeder lnhaberwechsel (z.B. Pächter).

Der scheinbare Widerspruch der Haftungsbeschränkung gemäß § 6 (1) AVRAG in Verbindung mit § 1409 ABGB wird lt. OGH vom 13. Oktober 1999 dahingehend aufgelöst, dass diese nur für Ansprüche aus Arbeitsverhältnissen besteht, die im Zeitpunkt des Betriebsüberganges bereits beendet waren.

Für Abfertigungs- und Pensionsansprüche haftet der Veräußerer (alter Inhaber) gemäß § 6 (2) AVRAG in der Höhe der fiktiven Ansprüche bzw. Anwartschaften, die im Zeitpunkt des Betriebsüberganges bestanden haben. Diese Haftung trifft den Veräußerer auch bei einer allfälligen und absehbaren Insolvenz des Käufers (OLG Wien vom 14. Dezember 1999). Insbesondere ist auf die Informationspflichten des Arbeitgebers hinsichtlich jeder Änderung betreffend die im Dienstzettel enthaltenen Angaben (z.B. Arbeitgeberwechsel) hinzuweisen. Dabei sollten die Arbeitnehmer über die geplante Auszahlung der Abfertigung informiert und dazu aufgefordert werden, bekanntzugeben, ob sie damit einverstanden sind.

Werden GmbH-Anteile übertragen, kommt das AVRAG nicht zur Anwendung, da sich am Rechtsverhältnis Arbeitnehmer zu Arbeitgeber (GmbH) nichts ändert. Bei Spaltungen (von Körperschaften) gilt gemäß § 6 (3) AVRAG als Veräußerer jene Gesellschaft, der die Verbindlichkeiten nach dem Spaltungsplan zuzuordnen sind.

Landesgesetze
Entsprechende Haftungstatbestände des Veräußerers gelten auch für Landesabgaben. Hier ist ebenfalls der erweiterte Erwerberbegriff maßgebend. Laut VwGH vom 18. Oktober 1999, 93/17/0396 löst die Zahlungsunfähigkeit des Pächters die Haftung des Verpächters für Getränkesteuer aus.

Steuerliche Auswirkungen

Ertragsteuern

- Veräußerungsgewinn gemäss § 24 EStG

Seit 14. Februar 1996 hat der Veräußerer folgende Alternativen für die Versteuerung des Veräußerungsgewinnes:
· Voller Einkommensteuersatz nach Abzug eines Freibetrages von S 100.000,- im Veräußerungsjahr
· Voller Einkommensteuersatz verteilt auf drei Jahre bei Vorliegen der Siebenjahresfrist seit Eröffnung des Betriebes ohne Freibetrag von S 100.000,-.
· Hälftesteuersatz über Antrag bei Vorliegen der Siebenjahresfrist ohne Freibetrag von S 100.000,-, wenn der Steuerpflichtige gestorben oder erwerbsunfähig ist oder das 60. Lebensjahr vollendet und seine Erwerbstätigkeit eingestellt hat.
Anmerkungen:
- Die Erwerbsfähigkeit muss laut Rechtssprechung zu 100% beeinträchtigt sein (die Kriterien der Alterspension wegen Erwerbsunfähigkeit nach GSVG oder ASVG sind nicht relevant).
- Die Einstellung der Erwerbstätigkeit muss innerhalb eines tolerablen Abwicklungszeitraumes (cirka 6 Monate) erfolgen. Passive Einkünfte (z.B. Pension, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, Kapitalvermögen, Verwertung von Urheberrechten etc.) schaden nicht. Wird eine Erwerbstätigkeit nach Ablauf von mehr als 1 Jahr aufgenommen, schadet auch das nicht.
- Der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung hängt von der getroffenen Vereinbarung ab (Verpflichtungsgeschäft). Entscheidend ist allerdings der Übergang der Verfügungsgewalt (Verfügungsgeschäft). BMF 27. Jänner 2000.

- Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften

- Beteiligungsveräußerung gemäß § 31 EStG
Seit 1. Jänner 2001 gehören Einkünfte aus der Veräußerung eines Anteiles an einer Körperschaft zu den sonstigen Einkünften, wenn die Beteiligung innerhalb der letzten 5 Jahre mindestens 1% betragen hat. Gemäß § 37 EStG ist der Gewinn zum halben Durchschnittsteuersatz zu versteuern (maximal 25%). Für Beteiligungen, die vor dem 1. Jänner 1998 angeschafft worden sind, besteht eine Aufwertungsmöglichkeit auf den gemeinen Wert per 1. Jänner 2001 ohne steuerliche Auswirkung, wenn die Beteiligung bis 31. Dezember 2000 nicht mehr als 10% betragen hat.
- Spekulationsgeschäft gemäß § 30 EStG
Sonstige Einkünfte liegen vor, wenn Wertpapiere im Sinne des Depotgesetzes innerhalb eines Jahres ab der Anschaffung veräußert werden. Wird die Freigrenze von S 6.000,- p.a. überstiegen, sind die Gewinne zum Normaltarif zu versteuern. Ab einer Beteiligung von 1% liegt eine Beteiligungsveräußerung (siehe oben) vor.
- Zwischenbesteuerung bei Stiftungen ab 1. Jänner 2001
Gewinne aus Beteiligungsveräußerungen gemäß § 31 EStG unterliegen bei Stiftungen der 12,5%igen Körperschaftsteuer. Es besteht aber die Möglichkeit der steuerneutralen Übertragung der stillen Reserven auf einen mehr als 10%igen Beteiligungserwerb.

Umsatzsteuer

- Da das Umsatzsteuergesetz keinen eigenen Tatbestand für die Geschäftsveräußerung im Ganzen kennt, ist diese umsatzsteuerlich wie eine Lieferung der einzelnen Unternehmensgegenstände zu behandeln. Bemessungsgrundlage ist der Wert der Gegenleistung für die einzelnen Wirtschaftsgüter. Es gilt der Grundsatz der Einzelbewertung und somit der Aufteilung der Steuersätze auf die gelieferten Wirtschaftsgüter. Der Firmenwert unterliegt dem Normalsteuersatz von 20%.

- Ein Sonderfall sind die unecht umsatzsteuerbefreiten Grundstücksumsätze. Vorsteuern im Zusammenhang mit der Herstellung oder Anschaffung von Gebäuden innerhalb der letzten 10 Jahre sind pro Jahr der Änderung der Nutzungsverhältnisse um je 1/10 zu korrigieren. Seit 19. Juni 1998 kann aber zur Umsatzsteuer optiert werden, um die Vorsteuerkorrektur zu vermeiden. Welche Alternative die günstigere ist, ist im konkreten Fall zu entscheiden, zumal die Grunderwerbsteuer vom Bruttobetrag (inklusive Umsatzsteuer) zu entrichten ist.

- Land- und forstwirtschaftliche Betriebe, die nicht buchführungspflichtig sind, unterliegen gemäß § 22 UStG einer Sonderbehandlung. Der 10%igen Umsatzsteuer steht in gleicher Höhe ein Vorsteuerabzug gegenüber, sodass faktisch eine Steuerbefreiung gegeben ist. Diese Regelung ist allerdings nur bei Eigentumsübergang (Hofübergabe) und nicht bei bloßem Besitzerwerb (Fruchtgenuss, Pacht, Leihe etc.) gültig.

Erbschafts- und Schenkungssteuer

Bemessungsgrundlage sind nicht die Buchwerte laut Bilanz, es gelten vielmehr die Bewertungsregeln des Bewertungsgesetzes (Einheitswert für Grundvermögen, Teilwerte für das sonstige Betriebsvermögen). Der Firmenwert ist nur in besonderen Fällen anzusetzen. Ab 1. Jänner 2000 besteht ein Freibetrag für Betriebsübertragungen in der Höhe von S 5 Mio, wenn bestimmte Voraussetzungen vorliegen. Ab 1. Jänner 2001 erhöht sich bei unentgeltlicher Betriebsübertragung mit betrieblichen Grundstücken die Bemessungsgrundlage auf den dreifachen Einheitswert. Betroffen davon sind nur Einzelunternehmen und Personengesellschaften. Im Gegenzug wurde das sogenannte Grunderwerbsteuer-Äquivalent gemäß § 8 (4) lit b ErbStG auf 3,5% abgesenkt. Bei nahen Angehörigen bleibt es bei 2%. Ist der gemeine Wert nachweislich geringer als der dreifache Einheitswert, ist dieser heranzuziehen. Für Anteile an Kapitalgesellschaften ist der gemeine Wert der Anteile (Wiener Verfahren) Bemessungsgrundlage.

Grunderwerbssteuer

Bemessungsgrundlage ist der Wert der Gegenleistung, der aus dem Gesamtkaufpreis anteilig herauszurechnen ist. Übernommene Verbindlichkeiten zählen zur Gegenleistung. Ist die Gegenleistung nicht ermittelbar, bildet ab 1. Jänner 2001 der dreifache Einheitswert die Bemessungsgrundlage. Gleiches gilt für die entgeltliche Übertragung von Kapitalanteilen, wenn 100% der Anteile den Eigentümer wechseln bzw. in einer Hand vereinigt werden.

Sozialversicherung und Arbeitsrecht

Neben der Klärung der eigenen Altersvorsorge des Veräußerers sind die Bestimmungen des Arbeitsvertragsrechts-Anpassungsgesetzes, des Arbeitsverfassungsgesetzes und des ASVG in Bezug auf die Dienstnehmer zu beachten. Diesbezüglich sei auf die Ausführungen hinsichtlich der Haftungsbestimmungen unter Pkt. 3 verwiesen. Auf die Arbeitsverhältnisse der vom Übergang betroffenen Arbeitnehmer ist grundsätzlich der für den Erwerber geltende Kollektivvertrag anzuwenden. Unterliegt der Erwerber keinem Kollektivvertrag, ist der Kollektivvertrag des Veräußerers weiter anzuwenden.

Gewerberecht

Der Erwerber muss die Voraussetzungen für die Ausübung des Gewerbes des zu übernehmenden Betriebes erbringen. Bei Körperschaften (z.B. GmbH) lautet der Gewerbeschein auf die Gesellschaft, es muss aber ein gewerberechtlicher Geschäftsführer bestellt werden, der im Unternehmen eine bestimmte Position einnehmen muss (entweder halbe wöchentliche Normalarbeitszeit bei voller Versicherungspflicht oder ein zur Vertretung befugtes Organ, wobei eine Prokura ab 1992 nicht mehr genügt).

Bestandrechte

§ 12a Mietrechtsgesetz regelt die Weitergabemöglichkeiten der Mietrechte bei Betriebsveräußerung. Die Veräußerung muss dem Bestandgeber unverzüglich bekanntgegeben werden. Dieser kann innerhalb von 6 Monaten eine Erhöhung auf den angemessenen Mietzins vornehmen. Konnte die Mietzinsanhebung bisher nur dann erfolgen, wenn sich die Machtverhältnisse in einer Gesellschaft geändert haben, so entfällt seit der Entscheidung des OGH vom 7. April 2000, 5Ob 267/98w dieses Kriterium. Ein verstärkter Senat hat entschieden, dass es auch dann zu einer Hauptmietzinserhöhung kommen kann, wenn der bisherige Mieter entscheidenden rechtlichen und wirtschaftlichen Einfluss in der neuen Mieter-Gesellschaft bzw. in der in den Mietvertrag eintretenden juristischen Person hat. Nahversorgern wird ein Rabatt eingeräumt und bei Erben kommt es zu einer Erleichterung in Form einer schrittweisen Anhebung der Miete.

Öffentlich rechtliche Verpflichtungen

Altlasten können wesentliche Kriterien für die Kaufpreisfindung sein. Bei Auflassung einer Betriebsanlage regelt § 83 Gewerbeordnung die erforderlichen Vorkehrungen zur Vermeidung von Gefährdungen. Das Wasserrechts- und Abfallwirtschaftsgesetz sieht Auflagen betreffend Maßnahmen zur Sicherung von Bodenverunreinigungen vor. Die länderweise unterschiedlichen Bauordnungen sind zu beachten und hinsichtlich von Bewilligungen über Neu-, Zu- und Umbauten zu überprüfen. Es ist zu empfehlen, Einsicht zu nehmen in den Altlastenatlas beim Umweltbundesamt, im Grundbuch sowie Wasserbuch beim Amt der Landesregierung.

Konfliktbewältigung im Übergabeverfahren

Ist es schon schwer genug, den roten Faden durch den Dschungel der gesetzlichen Bestimmungen zu finden, kommen im Zuge des Übergabeverfahrens vielfach Emotionen der Beteiligten ins Spiel, wobei oft verborgene Interessen eine bedeutende Rolle spielen. Insbesondere bei der Nachfolge im Familienunternehmen können dadurch Konflikte entstehen, dass trotz Übergabe sich der Seniorchef nicht tatsächlich aus dem Entscheidungsprozess zurückzieht. Trotz Einbindung qualifizierter Rechtsberater ist es schwer, diesen außerrechtlichen Problemkreis zu lösen. Für diese Zwecke wurden in letzter Zeit neue Techniken entwickelt. Wenn beide Teile dafür offen sind, kann unter Umständen ein Mediator "Wunder" wirken.

Informationsbeschaffung

In der Vorbereitungsphase der geplanten Unternehmensübergabe ist bereits professionelle Beratung von entscheidender Bedeutung. Um Enttäuschungen des Veräußerers bei den künftigen Preisverhandlungen zu ersparen, ist eine realistische Ermittlung des Unternehmenswertes erforderlich. Nicht der Umsatz schlechthin bestimmt den Wert eines Unternehmens, schon gar nicht bei einem Handelsbetrieb, sondern vielmehr der künftige Ertragswert. Dabei ist auf die Auftragslage, die Konkurrenzverhältnisse, den Standort etc. Bedacht zu nehmen. Zwecks Zusammenführung von Interessenten ist bei der Kammer der gewerblichen Wirtschaft seit Jahren eine Nachfolgerbörse eingerichtet worden. Seit April 2001 hat die Kammer der Wirtschaftstreuhänder eine Unternehmernachfolge-Börse unter "www.company-boerse.at" eingerichtet. Um Vertraulichkeit zu gewährleisten, erfolgen Insertionen nur über den Steuerberater. Mit dieser Einrichtung soll auch den Schwachstellen der bereits existierenden Börsen eingegengewirkt werden (z.B. Unternehmensbewertung und damit realistische Vorstellung hinsichtlich Kaufpreisfindung).