Sachbezüge von Arbeitnehmern im Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Februar 2003
Gesetzliche Grundlagen :: Steuerrecht Gemäß § 15 Abs. 2 EStG sind geldwerte Vorteile (z.B. Wohnung, Heizung, Beleuchtung, Kleidung, Kost, Waren, Überlassung von KFZ zur Privatnutzung und sonstige Sachbezüge) mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsortes...
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Sachbezüge von Arbeitnehmern im Steuer- und Sozialversicherungsrecht
Februar 2003
Gesetzliche Grundlagen
:: Steuerrecht
Gemäß § 15 Abs. 2 EStG sind geldwerte Vorteile (z.B. Wohnung, Heizung, Beleuchtung, Kleidung, Kost, Waren, Überlassung von KFZ zur Privatnutzung und sonstige Sachbezüge) mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsortes anzusetzen.
In § 3 Abs. 1 und § 26 EStG sind die steuerfreien Sachbezüge angeführt.
Für Zwecke der bundeseinheitlichen Bewertung sind in den LStR 2002 die steuerpflichtigen Sachbezugswerte im Einzelnen aufgezählt, wobei auf die Sachbezugsverordnung (BGBl II Nr. 416/2001) hingewiesen wird. Im folgenden angeführte Rz verweisen jeweils auf die LStR. Handelt es sich um steuerpflichtige Sachbezüge, unterliegen diese der Lohnsteuer (in Ausnahmefällen der Einkommensteuer), dem DB, DZ und der Kommunalsteuer. Liegt im umsatzsteuerlichen Sinne ein Leistungsaustausch oder Eigenverbrauch vor, besteht auch Umsatzsteuerpflicht gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 u. 2 UStG.
:: Sozialversicherungsrecht
Im § 49 Abs. 3 ASVG sind die Sachbezüge angeführt, welche nicht zum beitragspflichtigen Entgelt zu rechnen sind. In der Regel unterliegen steuerpflichtige Sachbezüge - mit wenigen Ausnahmen - auch der Beitragspflicht. Eine gewisse Harmonisierung besteht also.
Lohnsteuerpflichtige Sachbezüge
Für die Bewertung ist der objektive Wert maßgeblich, der gegebenenfalls zu schätzen ist. Für bestimmte Sachbezüge ist in der oben angeführten Sachbezugsverordnung eine bundeseinheitliche Bewertung vorgesehen.
:: Freie Station (Rz 143)
Diese ist mit € 196,20 pro Monat in Zehntelbeträgen je nach Inanspruchnahme von Wohnung, Heizung, Beleuchtung und Verpflegung steuerpflichtig. Prozentuelle Erhöhungen sind für mitwohnende Angehörige vorgesehen.
:: Dienstwohnung (Rz 149)
Je nach Baujahr und Kategoriezurechnung (z.B. Wohnung, Eigenheim, etc.) sind die Quadratmeterpreise in Euro von € 0,94 bis € 3,27 festgelegt. Für übernommene Heizkosten besteht ein Zuschlag von € 0,58 pro Quadratmeter.
:: Deputate in Land- und Forstwirtschaft (Rz 163)
Der Sachbezugswert für die zur Verfügung gestellte Wohnung beträgt € 15,90 pro Monat. Für ständig in der Land- und Forstwirtschaft Beschäftigte beträgt der Wert des Grunddeputates (z.B. Wohnung, Beheizung und Beleuchtung) je nach Kategorie abgestuft nach Alleinstehende und Familienerhalter zwischen € 30,52 bis € 95,92 monatlich. In Rz 208 sind diverse Ver- und Gebrauchsgegenstände (z.B. Brennmaterial, Nahrungsmittel, Strom, etc.) mit den jeweiligen Euro-Beträgen aufgelistet. Sind die Anschaffungskosten des Arbeitgebers höher, dann sind diese als Sachbezugswerte anzusetzen.
:: Privatnutzung des arbeitgebereigenen KFZ (Rz 168)
- Als Sachbezug sind 1,5 % der Anschaffungskosten des KFZ inklusive Umsatzsteuer und Nova anzusetzen, maximal € 510,- pro Monat.
- Beträgt die monatliche Fahrtstrecke nicht mehr als 500 km, sind 0,75 % der Anschaffungskosten als Sachbezug zu versteuern, maximal € 255,- pro Monat.
- Wenn bei einem Ansatz von € 0,50 (ohne Chauffeur) bzw. € 0,72 (mit Chauffeur) pro Kilometer sich ein um 50 % geringerer Sachbezugswert ergibt, ist dieser anzusetzen.
- Bei Gebrauchtfahrzeugen ist der Listenpreis bei der erstmaligen Zulassung maßgebend, wobei Sonderausstattungen unberücksichtigt bleiben oder es sind die nachgewiesenen tatsächlichen Anschaffungskosten des Ersterwerbes einschließlich der Sonderausstattung abzüglich Rabatte anzusetzen.
- Bei geleasten KFZ ist von den Anschaffungskosten, die der Berechnung der Leasingrate zugrunde liegen, auszugehen.
- Vorführ-KFZ sind mit um 20 % erhöhten Anschaffungskosten anzusetzen.
- Kostenbeiträge des Arbeitnehmers für die Anschaffung mindern den Sachbezugswert. Der Kostenbeitrag kann entweder auf 8 Jahre verteilt vom Sachbezugswert abgezogen werden oder der Sachbezugswert ist von dem um den Kostenbeitrag geminderten Anschaffungskosten zu berechnen.
- Kostenbeiträge des Arbeitnehmers für Treibstoff mindern nicht den Sachbezugswert.
- Laut VwGH E. 18. Dezember 2001, 2001/15/0191 erfordert der Ansatz eines verminderten Sachbezuges einen konkreten Nachweis betreffend die Anzahl der gefahrenen Kilometer, sowie die zusätzliche Erbringung eines geeigneten Beweismittels, welches aber nicht nur das Fahrtenbuch alleine ist, da das Gesetz keine Einschränkung der Beweismittel kennt. Das Fahrtenbuch ist bekanntlich „geduldig“.
- Bei Privatnutzung durch mehrere Personen kommt es nicht zur Vervielfachung des Sachbezuges. Der einmal ermittelte Sachbezug ist entsprechend der Zahl der Nutzungsberechtigten anteilig zu verteilen (BFH 15. Mai 2002). Damit wird eine Übersteuerung vermieden.
:: Privatnutzung eines arbeitgebereigenen KFZ-Abstellplatzes (Rz 188)
Kann der Arbeitnehmer das für Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte genutzte KFZ (gleichgültig, ob es sich um ein arbeitnehmer- oder arbeitgebereigenes KFZ handelt), während der Arbeitszeit auf einem Abstellplatz des Arbeitgebers parken, sind monatlich € 14,53 als Sachbezug anzusetzen, wenn sich der Abstellplatz in Bereichen befindet, die einer Parkraumbewirtschaftung unterliegen. Befreit sind Körperbehinderte und einspurige Fahrzeuge.
Anmerkung:
Kosten des Arbeitnehmers für einen Parkplatz in der Nähe des Arbeitsplatzes sind keine Werbungskosten, da sie durch den Verkehrsabsetzbetrag / Pendlerpauschale abgegolten sind.
:: Zinsenersparnisse (Rz 204)
Für zinsenverbilligte oder unverzinsliche Arbeitgeberdarlehen oder Gehaltsvorschüsse ist ein Sachbezugswert von 4,5 % anzusetzen. Es besteht allerdings ein Freibetrag von € 7.300,-, so dass nur Sachbezugswerte vom übersteigenden Betrag zu berechnen sind.
:: Abgabe von Optionen an Arbeitnehmer (Rz 210)
Die unentgeltliche oder verbilligte Übertragung von Optionen, die Wirtschaftsgüter darstellen, sind als Vorteil aus dem Dienstverhältnis zu versteuern.
:: Incentivreisen (Rz 220)
Entspricht die Reise einer einschlägigen Touristikreise, liegt ein geldwerter Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor. Wird sie vom Arbeitgeber gewährt, ist der Preis der Reise inklusive Umsatzsteuer als Sachbezug lohnsteuerpflichtig. Wird die Reise von einem Dritten (z.B. Geschäftspartner des Arbeitgebers) bezahlt, so ist der Vorteil einkommensteuerpflichtig. Dies trifft z.B. für die private Verwendung von beruflich erworbenen Bonusmeilen bei Vielfliegerprogrammen zu, wenn ein Veranlassungszusammenhang zwischen der Zuwendung durch den Dritten (Luftfahrtunternehmen) und dem Dienstverhältnis gegeben ist.
:: Personalrabatte (Rz 221)
Es handelt sich um lohnsteuerpflichtige Einnahmen, wenn aufgrund eines Dienstverhältnisses vom Dienstgeber Rabatte gewährt werden, die über die handelsüblicherweise allen Endverbrauchern zugänglichen Rabatte hinausgehen (z.B. Verkauf zu Ausverkaufspreisen außerhalb der Ausverkaufszeit). Der begünstigte Bezug von Kleinmengen (z.B. Lebensmittel für den täglichen Bedarf) ist vernachlässigbar.
Abgabenfreie Sachbezüge
Lohnsteuer- und sozialversicherungsfrei sind folgende Sachbezüge:
:: Arbeitskleidung
Sofern es sich um typische Berufskleidung (z.B. Uniform) handelt, ist sowohl der Wert der unentgeltlichen Überlassung als auch dessen Reinigung steuerfrei.
:: Aufmerksamkeiten (z.B. Blumenstrauß zum Geburtstag, etc.) stellen keinen Sachbezug dar.
:: Beförderung von Arbeitnehmern
Darunter fällt der Werkverkehr, bei Beförderung des Arbeitnehmers von der Wohnung zur Arbeitsstätte in der Art eines Massenbeförderungsmittels.
:: Branchenspezifische Sachbezugs-Befreiungen
- Beförderung von Arbeitnehmern und deren Angehörigen bei Beförderungsunternehmen
- Freitabak in tabakverarbeitenden Betrieben in Mengen, die einen Verkauf ausschließen
- Haustrunk im Brauereigewerbe, der außerhalb des Betriebes unentgeltlich verabreicht wird, in solchen Mengen, die einen Verkauf ausschließen
- Nachlässe von Versicherungsprämien, die den Dienstnehmern gewährt werden, sind gemäß § 49 Abs. 3 Z. 25 ASVG beitragsfrei. Voraussetzung ist, dass sie aufgrund einer lohngestaltenden Regelung gezahlt werden und allen oder bestimmten Gruppen von Dienstnehmern gewährt werden und nicht über jenen Vorteil hinausgehen, die auch anderen Personen (Groß- und Dauerkunden) gewährt werden. Steuerrechtlich ist auf die Befreiungsbestimmung für Personalrabatte hinzuweisen.
- Freie oder verbilligte Mahlzeiten von Dienstnehmern im Gastronomiegewerbe unabhängig von der kollektivvertraglichen Regelung (Rz 147)
:: Benützung von Einrichtungen, die der Arbeitgeber allen oder bestimmten Gruppen seiner Dienstnehmer zur Verfügung stellt (Erholungs- und Sportanlagen).
:: Betriebsveranstaltungen (z.B. Betriebsausflüge, Betriebsfeiern, etc.) und dabei erhaltene Sachzuwendungen, soweit die Kosten angemessen sind. Bis € 365,- handelt es sich bei Betriebsveranstaltungen, bis € 168,- bei Sachzuwendungen (z.B. Weihnachtsgeschenk) um steuerfreie Zuwendungen.
:: Mahlzeiten, die der Arbeitgeber an nicht in seinen Haushalt aufgenommene Arbeitnehmer zur Verköstigung am Arbeitsplatz freiwillig gewährt. Darunter fallen auch die Essensbons bis € 4,40 zur Verköstigung in Gaststätten oder Lebensmittelgutscheine bis € 1,10 jeweils pro Arbeitstag (Freigrenzen).
Ist die Verköstigung kollektivvertraglich geregelt liegt ein steuerpflichtiger Sachbezug vor. Die volle freie Station für Arbeitnehmer, die in den Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen sind, ist steuerpflichtiger Sachbezug.
:: Mitarbeiterbeteiligungen, in Form der unentgeltlichen oder verbilligten Abgabe von Kapitalanteilen am Unternehmen des Arbeitgebers sind bis € 1.460,- pro Jahr steuerfrei.
:: Schlafstellen oder einfache Wohnungen in der Nähe des Arbeitsplatzes z.B. für Saisonarbeiter im Fremdenverkehr (Rz 148).
:: Telefonkosten (TZ 214) sind kein steuerpflichtiger Sachbezug, wenn die fallweise Privatnutzung eines arbeitgebereigenen Festnetztelefones gewährt wird. Auch die zur Verfügungstellung eines arbeitgebereigenen Mobiltelefons ist so zu behandeln. Bei umfangreicher Privatnutzung sind allerdings die tatsächlichen Kosten als Sachbezug zu versteuern.
:: Zinsenersparnisse, soweit das Darlehen oder der Gehaltsvorschuss € 7.300,- nicht übersteigt, wurde bereits erwähnt.
:: Lohnsteuerprotokoll 2002 zu Rz 138
- Privatnutzung eines Laptops
Wird dieser vom Arbeitnehmer regelmäßig für berufliche Zwecke verwendet, ist für eine allfällige Privatnutzung kein Sachbezugswert anzusetzen. Gleiches gilt für den Verkauf zum Zeitwert an den Arbeitnehmer, allerdings nicht bei kostenloser Übertragung, bei der der Wert des Gerätes dann als Sachbezug zu versteuern ist. - Lebensversicherung zugunsten des Arbeitnehmers
Prämien, die der Arbeitgeber entrichtet, wobei er Versicherungsnehmer und Begünstigter ist, stellen beim Arbeitnehmer zunächst keinen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar. Erst der Zufluss im Zeitpunkt der Weiterleitung der Versicherungssumme vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer ist lohnsteuerpflichtig.
Sondertatbestände
:: Fahrtkostenersätze an den Dienstnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit Massenbeförderungsmitteln sind gemäß § 49 Abs. 3 Z. 20 ASVG beitragsfrei. Das Einkommensteuergesetz sieht hierfür keine Befreiung vor, da im Einkommensteuerrecht das Fahrtkostenpauschale existiert.
:: Entgelt besteht hauptsächlich aus Sachbezügen
Erhält z.B. eine teilzeitbeschäftigte Hausgehilfin lediglich freie Station ohne Barentlohnung, hat der Arbeitgeber den vollen Dienstnehmeranteil zu übernehmen, da in diesem Fall die Einforderung des Dienstnehmer-Anteiles durch den Dienstnehmer unzulässig ist. Im übrigen darf der Abzug für den Dienstnehmer-Anteil 20 % des Geldbezuges des Dienstnehmers nicht übersteigen.
:: Berechnung des pfändbaren Bezuges
Für die Berechnung des Bruttogesamtbetrages sind alle Entgelte einschließlich der Sachbezüge heranzuziehen. Dem Arbeitnehmer hat allerdings von den Geldforderungen mindestens der halbe Grundbetrag zu verbleiben (absolutes Geld-Existenzminimum).
:: Berechnung des Urlaubsentgeltes
Nicht einzubeziehen sind jene Sachbezüge, welche wegen ihres unmittelbaren Zusammenhanges mit der Erbringung der Arbeitsleistung vom Arbeitnehmer nicht in Anspruch genommen werden können (z.B. Mahlzeiten, Getränke, Fahrtkostenersatz zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, etc.).
:: Bemessungsgrundlage bei kollektivvertraglichem Mindestlohn und Sachbezug
Im E. 27. Juli 2001 Zl. 95/08/0037 vertritt der VwGH die Rechtsauffassung, dass die Beitragsgrundlage aus der Summe des fiktiven Mindestkollektivvertragslohnes zuzüglich des Sachbezugswertes besteht und zwar auch dann, wenn laut Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer der gewährte Sachbezug das kollektivvertragliche Mindestentgelt übersteigt und daher kein Barlohn zur Auszahlung gelangt.
:: Truckverbot
Das im 19. Jahrhundert eingeführte Verbot, den Dienstnehmern anstelle von Barzahlung Waren aufzudrängen, ist heute weitgehend funktionslos. In den Kollektivverträgen besteht wohl grundsätzlich ein Barzahlungsgebot, aber kein Verbot von Naturalentgelten.
Umsatzsteuerpflichtige Sachbezüge
Sachzuwendungen an Arbeitnehmer sind dann umsatzsteuerpflichtig, wenn ein Leistungsaustausch bzw. ein Eigenverbrauch vorliegt. Das wesentliche Kriterium hierfür ist, in welchem Interesse der Sachbezug gewährt wird. Liegt der Schwerpunkt im Interesse des Arbeitgebers, besteht kein umsatzsteuerbarer Tatbestand. Dies trifft auch dann zu, wenn vom Arbeitnehmer keine Gegenleistung erbracht wird, was z.B. beim freiwilligem Sozialaufwand der Fall ist. Gleiches gilt für bloße Annehmlichkeiten (z.B. Getränke am Arbeitsplatz). Die umsatzsteuerliche Qualifikation ist demnach fallbezogen zu beurteilen.
Im folgenden sei auf das Umsatzsteuerprotokoll 2001 und die UStR 2000 verwiesen.
Beispiele:
Dienstwohnung als Leistungsaustausch (Rz 66 ff UStR)
Darin sieht das BMF grundsätzlich einen umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch als gegeben an. Von der Miete kann der Arbeitgeber die Vorsteuer geltend machen. Als Bemessungsgrundlage für den tauschähnlichen Umsatz sind die lohnsteuerpflichtigen Sachbezugswerte heranzuziehen (Rz 149 ff LStR).
Unentgeltliche Verköstigung von Arbeitnehmern als Eigenverbrauch
:: Da die Verköstigung von Dienstnehmern in Gastronomiebetrieben kein steuerpflichtiger Sachbezug ist, handelt es sich umsatzsteuerlich um keinen Eigenverbrauch. Wird aber ein Kostenbeitrag verlangt ist dieser (gleichgültig wie hoch) umsatzsteuerpflichtig (UStR Rz 71).
:: Stellt der Arbeitgeber ein kostenloses Mittagessen zur Verfügung (Kantine) beträgt die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage zwei Drittel der lohnsteuerlichen Sachbezugswerte. Aus diesem Bruttobetrag ist die USt herauszurechnen (UStR Rz 672).
:: Die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage für ein Mittagessen, welches von einem Dritten bereitgestellt wird, errechnet sich wie folgt: Der Betrag der vollen freien Station in der Höhe von € 196,20 pro Monat ist durch 30 zu dividieren, wovon dann 3/10 auf ein Mittagessen entfallen. Von den so errechneten € 1,98 ist dann die Umsatzsteuer mit 10 % herauszurechnen, was eine Umsatzsteuer von € 0,18 ergibt. Diese Regelung begründet das BMF im Umsatzsteuerprotokoll 2001 damit, dass weder die für Gastronomiebetriebe geltende Erleichterung noch die Zwei-Drittelregelung anwendbar sei. Als pragmatische Lösung galt bisher: Keine Umsatzsteuer, wenn der Arbeitgeber keinen Vorsteuerabzug geltend macht.
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