Grace-Period-Gesetz soll Unternehmens­übertragungen innerhalb der Familie erleichtern

August 2024

Das unlängst beschlossene Grace-Period-Gesetz soll Rechts- und Planungssicherheit (aus steuerlicher Sicht) bei der Übertragung von Familienbetrieben und KMUs bringen. Darüber hinaus sieht es Verwaltungsvereinfachungen bei Betriebsübergaben im Gewerberecht vor sowie Entbürokratisierung und Kostensenkung im Bereich des Arbeitnehmerschutzgesetzes. Hintergrund für die Erhöhung von steuerlicher Rechts- und Planungssicherheit ist der Umstand, dass 2/3 aller Betriebsübergaben innerhalb der eigenen Familie erfolgen und insbesondere für übernahmewillige Nachfolger im Familienkreis größtmögliche Rechts- und Planungssicherheit geschaffen werden soll. Konkret erfolgt dies vor allem dadurch, dass bislang noch ungeprüfte Zeiträume des übergebenden Unternehmens einer Außenprüfung unterzogen werden.

Das Grace-Period-Gesetz übernimmt dabei Elemente des bereits bestehenden Instruments der "begleitenden Kontrolle" und ist in Form der "begleiteten Unternehmensübertragung" ein weiterer Schritt in Richtung "Co-operative Compliance". Grundvoraussetzungen für steuerliche Rechts- und Planungssicherheit für den Übernehmenden sind eine erhöhte Offenlegungspflicht und ein laufender Kontakt zwischen Steuerpflichtigen und dem Finanzamt im Rahmen dieses Verfahrens. Bedeutsame Unterschiede zwischen der Begleitung der Unternehmensübertragung und der begleitenden Kontrolle sind etwa, dass bei der begleitenden Kontrolle ein Steuerkontrollsystem (SKS) erforderlich ist. Die obligatorische Außenprüfung im Rahmen des hier vorgestellten Konzepts umfasst nur die letzten drei Jahre vor Antragstellung anstelle von fünf Jahren im Rahmen der begleitenden Kontrolle.

Antragsberechtigt (Antragstellung ist ab 1.1.2025 möglich und hat zwingend über FinanzOnline zu erfolgen) zur Begleitung der Unternehmensübertragung innerhalb der Familie sind natürliche Personen, die innerhalb von zwei Jahren einen Betrieb, Teilbetrieb oder einen Anteil an einer Mitunternehmerschaft, an dem bzw. der ausschließlich Angehörige beteiligt sind, einem oder mehreren Angehörigen übertragen wollen. Dabei ist eine vollständige Aufgabe des gesamten Betriebs für die Inanspruchnahme der Begünstigung nicht nötig. Das nötige Angehörigenverhältnis ist weit gefasst und umfasst Übertragungen unter Ehegatten und Ex-Ehegatten; unter Verwandten in gerader Linie und Verwandten zweiten, dritten und vierten Grades in der Seitenlinie; unter Verschwägerten in gerader Linie und Verschwägerten zweiten Grades in der Seitenlinie; Übertragungen an Wahl-(Pflege-)Eltern oder Wahl-(Pflege-)Kinder; ebenso unter Personen, die miteinander in Lebensgemeinschaft leben, sowie an Kinder und Enkel einer dieser Personen im Verhältnis zur anderen Person; und unter eingetragenen Partnern und Ex-eingetragenen-Partnern.

Weitere Voraussetzung ist, dass das Finanzamt Österreich für die Begleitung der Unternehmensübertragung und somit für Antragsteller und Erwerber zuständig ist. Sind alle Voraussetzungen erfüllt, so beginnt die begleitende Unternehmensübertragung mit einer Außenprüfung, die potenzielle steuerliche Risiken des Antragstellers und der Erwerber aufzeigen soll. Die begleitende Unternehmensübertragung stellt dabei insbesondere folgende Anforderungen an die Außenprüfung:

• Sie hat die letzten 3 Jahre vor der Antragstellung zu umfassen, sofern bereits eine entsprechende Abgabenerklärung eingereicht worden ist und noch keine Außenprüfung stattgefunden hat.
• Sie soll innerhalb von 3 Monaten ab Antragstellung beginnen und
• sie soll innerhalb von 6 Monaten abgeschlossen sein.

Derart geprüfte Unternehmen(steile) sind für die geprüften Jahre von einer späteren Außenprüfung auszunehmen. Proaktiv und im Sinne der Rechts- und Planungssicherheit können auch Besprechungen zwischen den potenziellen Erwerbern und dem Finanzamt stattfinden, in deren Rahmen auch Auskünfte über bereits verwirklichte und noch nicht verwirklichte Sachverhalte eingeholt werden können (ein Auskunftsbescheid gem. § 118 BAO ist jedoch vorrangig).

Typischerweise endet die Begleitung der Unternehmensübertragung mit der Abgabenerklärung für das Kalenderjahr, in dem die Übertragung abgeschlossen wurde. Auf Antrag bzw. amtswegig ist ebenso eine vorzeitige Beendigung möglich bzw. zwingend - etwa, wenn über das zu übertragende Unternehmen ein Insolvenzverfahren eröffnet wird.

Bild: © Andrey Popov - stock.adobe.com

Genaue Leistungsbeschreibung und Rechnungsangaben sind für den Vorsteuerabzug wichtig

Oktober 2020

In einem jüngst ergangenen Erkenntnis des VwGH (GZ Ro 2019/13/0030 vom 19.5.2020) hatte dieser einen Fall zu beurteilen, in dem ein Steuerpflichtiger Großhandel mit Gemüseprodukten betrieb. Der Steuerpflichtige erwirbt dabei Gemüse von diversen Landwirten und lässt das Gemüse in seinem Betrieb sortieren und abpacken. Diese Tätigkeiten werden in seinen Räumlichkeiten und mit seinen Maschinen durch Fremdpersonal (Überlassung durch ein anderes Unternehmen) durchgeführt. In diesem Zusammenhang wurde eine Rechnung gelegt, auf der die UID-Nummer des Leistungsempfängers fehlte - als Art der Leistung wurde "Sortierung und Verpackung" auf der Rechnung vermerkt.

Diese Rechnungen wurden im Rahmen einer Betriebsprüfung beanstandet. Die fehlende UID-Nummer des Leistungsempfängers wurde nachträglich mit einer Korrekturnote ergänzt. Dieses Schriftstück war allerdings von einer Person unterzeichnet worden, die nicht mehr zeichnungsberechtigt ist, da die leistungserbringende Firma im Zeitpunkt der Rechnungsberichtigung nicht mehr existierte. Überdies wurde die Leistungsbeschreibung auf den Rechnungen als zu allgemein gehalten gesehen und argumentiert, dass die Firma gar nicht über genug Personal verfüge, um derartige Leistungen erbringen zu können.

Der VwGH bemängelte in seiner Entscheidungsfindung nicht die nachträgliche Korrektur der fehlenden UID-Nummer. Es sei allerdings nicht klar, welche Leistungen von dem anderen Unternehmen konkret erbracht wurden. Die Leistung sei nämlich die Überlassung von Arbeitskräften gewesen und nicht eine Sortier- oder Verpackungsleistung. Durch diese Diskrepanz zwischen Leistungsbeschreibung laut Rechnung und tatsächlich erbrachter Leistung kann nicht abschließend beurteilt werden, welche Leistung nun bezogen wurde und für welche Leistung Vorsteuer in Abzug gebracht werden soll. Somit führte der formale Mangel einer nicht zutreffenden Leistungsbeschreibung dazu, dass die materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nicht überprüfbar seien. Im Endeffekt verneinte der VwGH den Vorsteuerabzug.

Für die Praxis ist zu beachten, dass die Angaben auf der Rechnung nach wie vor für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs von Bedeutung sind. Wird in der Rechnung eine Leistung ausgewiesen, welche tatsächlich nicht erbracht worden ist, so steht dies dem Vorsteuerabzug entgegen - selbst dann, wenn unstrittig irgendeine andere Leistung tatsächlich erbracht worden ist. Es empfiehlt sich daher, die eigenen Ausgangsrechnungen so zu gestalten, dass diese eine möglichst genaue Bezeichnung der Lieferung oder sonstigen Leistung beinhalten. Durch die genaue Bezeichnung der Lieferung und Leistung kann der leistende Unternehmer im Falle einer eigenen Außenprüfung verhindern, dass die Finanzverwaltung von einer Steuerschuld kraft Rechnungslegung ausgeht. Auf der anderen Seite wird bei einer korrekten, genauen Leistungsbeschreibung der Vorsteuerabzug beim Kunden kein Streitfall im Rahmen einer Außenprüfung werden.

Rückstellung für Steuernachzahlungen (einschließlich Umsatzsteuernachzahlungen)

März 2016

Ein aktueller (interner) Erlass des BMF (SZK-010203/0013-ESt/2016 vom 10.2.2016) geht auf die Frage ein, zu welchem Zeitpunkt Steuernachforderungen in Folge von Betriebsprüfungen steuerlich abgesetzt werden können. Demnach soll die in den Einkommensteuerrichtlinien (Rz 1600) verankerte Praxis, dass eine Nachforderung von Lohnsteuer, Dienstgeber- und Sozialversicherungsbeiträgen in jenem Jahr absetzbar ist, in dem die Vorschreibung (bei Bilanzierung) bzw. Bezahlung (bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern) erfolgt, auch für andere Abgabenarten gelten. Dabei soll es für die Abzugsfähigkeit irrelevant sein, ob schon bei der Bilanzerstellung mit der Nachforderung gerechnet hätte werden müssen.

Diese Überlegungen sollen auch bei Umsatzsteuernachzahlungen anwendbar sein. Auch hier gilt der Grundsatz, wonach Kosten und Nachzahlungen aufgrund einer Betriebsprüfung nicht auf Umstände zurückzuführen sind, die in vergangenen Perioden wurzeln, sondern erst mit der Entscheidung der Behörde, eine Prüfung durchzuführen, wirtschaftlich veranlasst werden. Der Erlass beinhaltet zur Veranschaulichung einige Beispiele:

• Beginn einer Außenprüfung (Betriebsprüfung) im Jahr 2014, bei der eine Gebührennachforderung für 2010 festgesetzt wird: Passivierung im Wirtschaftsjahr, in dem die Schlussbesprechung abgehalten wird.
• Im Zuge einer Prüfung werden verschiedene Aufwendungen des Jahres 2012 nicht als Betriebsausgabe anerkannt, wodurch sich der Gewinn erhöht. Diese Gewinnänderung wird auch der Sozialversicherungsanstalt mitgeteilt, welche im Jahr 2015 eine Beitragsnachforderung vorschreibt. Die Passivierung der Nachforderung hat (steuerlich) im Jahr 2015 zu erfolgen.
• Anmeldung einer Außenprüfung im Jahr 2016 bei einem bilanzierenden Unternehmen: Eine für das Jahr 2012 vorgenommene Schätzung zusätzlicher Umsatzerlöse und die daraus resultierende Umsatzsteuernachzahlung können erst im Jahr 2016 passiviert werden.

Bundesfinanzgericht hat Arbeit aufgenommen

April 2014

Seit 1. Jänner 2014 hat - wie im Rahmen der Verwaltungsgerichtsbarkeits-Novelle 2012 beschlossen - das Bundesfinanzgericht (BFG) die Agenden des Unabhängigen Finanzsenat (UFS) übernommen. Das BFG mit Sitz in Wien und 6 Außenstellen in den Bundesländern ist vor allem für Beschwerden gegen Bescheide von Abgaben- und Finanzstrafbehörden des Bundes (Finanzämter, Zollämter, BMF) zuständig wie auch für Maßnahmenbeschwerden gegen AuvBZ (Akt unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt) von Finanzämtern und BMF (z.B. Maßnahmen der Finanzpolizei). Überdies ist das BFG für Beschwerden gegen Bescheide betreffend Wiener Landes- und Gemeindeabgaben zuständig (etwa i.Z.m. der Parkometerabgabe). Die bisherigen UFS-Referenten wurden zu Richtern am BFG und profitieren z.B. von dem damit verbundenen Versetzungsschutz.

Der Übergang von UFS zu BFG hat zu keinen grundlegenden Veränderungen im Ablauf eines Rechtsmittelverfahrens geführt, wohl aber zu einigen begrifflichen Neuerungen. Nunmehr ist etwa eine Beschwerde anstelle einer Berufung, z.B. gegen einen Steuerbescheid, möglich und die Berufungsentscheidung wurde durch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichts (vormals Abgabenbehörde zweiter Instanz) abgelöst. Während früher bei Untätigkeit der Behörde ein Devolutionsantrag und in weiterer Folge eine Säumnisbeschwerde an den VwGH gerichtet werden konnten sind nunmehr zuerst die Säumnisbeschwerde und dann ein Fristsetzungsantrag an den VwGH möglich. Schließlich heißt die Beschwerde beim VwGH seit Jänner 2014 Revision.

Der (neue) zweistufige Instanzenzug sieht grundsätzlich vor, dass gegen einen Steuerbescheid das Rechtsmittel der Beschwerde beim Finanzamt als Bescheid erlassene Abgabenbehörde eingebracht werden kann. Alternativ kann die Beschwerde auch beim BFG eingebracht werden, wobei das BFG dann die Beschwerde unverzüglich an die Abgabenbehörde weiterleitet. Die Beschwerdefrist gegen einen Steuerbescheid beträgt nach wie vor grundsätzlich 1 Monat - neu ist, dass die Frist noch nicht zu laufen beginnt, sofern ein Verweis auf den noch nicht ergangenen Betriebsprüfungsbericht vorgenommen wird. Die Frist beginnt daher erst zu laufen, wenn der Außenprüfungsbericht zugestellt wurde. Die einmonatige Beschwerdefrist ist wie bisher auch verlängerbar - neu ist hierbei der verstärkte Rechtsschutz für den Steuerpflichtigen, da das Finanzamt nicht mehr nach freiem Ermessen über die Fristverlängerung entscheiden kann. Vielmehr muss bei Vorliegen berücksichtigungswürdiger Gründe dem Antrag auf Fristverlängerung stattgegeben werden. Verglichen mit der frührer fakultativen Berufungsvorentscheidung durch das Finanzamt ist die Beschwerdevorentscheidung nunmehr grundsätzlich zwingend. In Ausnahmefällen, insbesondere wenn das Finanzamt und der Steuerpflichtige beide keine Beschwerdevorentscheidung wollen, kommt es sofort zur Zuständigkeit des BFG. Im Falle einer Beschwerdevorentscheidung durch das Finanzamt kann ein Vorlageantrag an das BFG eingebracht werden.

Gegen das Erkenntnis des BFG kann das Mittel der ordentlichen bzw. außerordentlichen Revision beim VwGH gewählt werden. Voraussetzung für die ordentliche Revision ist jedoch, dass es um die Lösung einer Rechtsfrage geht, welcher grundsätzliche Bedeutung zukommt. Dies ist dann der Fall, wenn das BFG-Erkenntnis von der Rechtsprechung des VwGH abweicht, eine entsprechende Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des VwGH nicht einheitlich beantwortet wird. Diese Voraussetzungen sind jenen sehr ähnlich, welche das schon seit Sommer 2012 bestehende Ablehnungsrecht des VwGH auszeichnen. Der Gang zum VwGH wurde also schon damals erschwert und nun bei der ordentlichen Revision beibehalten. Über das Vorliegen einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung und somit über eine mögliche ordentliche Revision entscheidet das Bundesfinanzgericht. Wird der Weg zur ordentlichen Revision verbaut, so ist die außerordentliche Revision beim VwGH unter bestimmten Voraussetzungen möglich - beispielsweise bei Aktenwidrigkeit, unberechtigter Ablehnung von Beweisanträgen, Verletzung des Parteiengehörs, Unterbleiben der mündlichen Verhandlung trotz Antrags usw. Eine Beschwerde beim Verfassungsgerichtshof ist im Falle der Verletzung eines verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechts oder bei Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes ebenso möglich.

Außenprüfung und Finanzstrafverfahren: Rechte und Pflichten des Abgabepflichtigen (Teil 3)

August 2012

Der Artikel gibt eine Übersicht über die wichtigsten Pflichten des Abgabepflichtigen im Rahmen einer Außenprüfung (oder: „Betriebsprüfung“) und im Finanzstrafverfahren. Selbstverständlich bleiben auch die Rechte des Steuerpflichtigen nicht unerwähnt.

1. Die Außenprüfung nach der Bundesabgabenordnung (BAO)

Die Abgabenbehörden haben zum Zweck der Erfassung und möglichst gleichen Behandlung aller Abgabepflichtigen sorgfältige Erhebungen über alles, was der Bemessung von Abgaben dient, durchzuführen, Nachrichten darüber zu sammeln, fortlaufend zu ergänzen und auszutauschen. Angaben der Abgabepflichtigen und amtsbekannte Umstände sind auch zugunsten der Abgabepflichtigen zu prüfen und zu würdigen. Jede n Steuerpflichtigen treffen Mitwirkungspflichten, insbesondere die Offenlegungs- und Wahrheitspflicht, das ist die vollständige und wahrheitsgetreue Offenlegung über alles, das Bestand und Umfang seiner Abgabepflicht betrifft. Dies geschieht v.a. in Form der Steuererklärungen, umfasst aber auch andere Anbringen. Der Abgabepflichtige muss die Vornahme „der zur Durchführung der Abgabengesetze notwendigen Amtshandlungen“ ermöglichen. Im Rahmen einer Außenprüfung ist den Organen der Abgabenbehörde innerhalb der üblichen Geschäfts- oder Arbeitszeiten Zutritt zu den entsprechenden Grundstücken und Räumlichkeiten zu gewähren und Auskunft zu erteilen. Dem Betriebsprüfer ist ein geeigneter Raum inklusive notwendiger Hilfsmittel unentgeltlich zur Verfügung zu stellen. Prüfungsort ist grundsätzlich der Betrieb des Abgabepflichtigen, bei Klein- und Mittelbetrieben auch die Kanzlei des Steuerberaters. Zu Beginn hat sich der Prüfer auszuweisen und den Prüfungsauftrag vorzulegen, der den Gegenstand (Abgabenarten) und die Zeiträume der Betriebsprüfung enthalten muss. Die Außenprüfung endet mit der Schlussbesprechung, über deren Inhalt eine Niederschrift aufzunehmen ist. § 255 BAO sieht die Möglichkeit eines schriftlich zu erklärenden Rechtsmittelverzichtes seitens des Abgabepflichtigen vor. Eine danach dennoch eingebrachte Berufung ist unzulässig. Dieser Verzicht kann Ergebnis eines „Verhandelns“ mit dem Betriebsprüfer sein, der seinerseits ein kostspieliges Rechtsmittelverfahren vermeiden möchte. Voraussetzung für einen vor Erlassung eines Bescheides wirksamen Rechtsmittelverzicht ist, dass dem Abgabepflichtigen u.a. die Höhe der Abgabe und die Abweichungen von der bisherigen Festsetzung bekannt gegeben werden.

2. Das Finanzstrafverfahren nach dem Finanzstrafgesetz (FinStrG)

Kommt es im Zuge der Außenprüfung aufgrund hinreichender Verdachtsgründe zur Einleitung eines Finanzstrafverfahrens, ändern sich die Befugnisse der Behörde sowie die Rechte des - nunmehr - Beschuldigten. Für vorsätzlich begangene Finanzvergehen, deren strafbestimmender Wertbetrag grundsätzlich 100.000 € übersteigt, ist das Gericht zuständig. Im Anwendungsbereich des (Finanz-)strafrechts sind Festnahmen, Beschlagnahmen sowie Personen- und Hausdurchsuchungen vorgesehen. Grundsätzlich benötigt die Finanzstrafbehörde für Haus- und Personendurchsuchungen eine mit Gründen versehene schriftliche Anordnung des zuständigen Vorsitzenden des Spruchsenates. Bei Gefahr im Verzug genügt eine vorerst mündliche Erteilung der Anordnung, die schriftliche Anordnung ist binnen 24 Stunden zuzustellen. Eine Haus- oder Personendurchsuchung darf auch stattfinden, wenn wegen Gefahr im Verzug die Einholung einer mündlichen Anordnung nicht möglich ist. Über die Gründe und die Annahme von Gefahr im Verzug ist eine Niederschrift aufzunehmen. Anders als bei der Außenprüfung nach der BAO, bei der Mitwirkungspflichten bestehen (s.o.), gilt im Finanzstrafverfahren der verfassungsgesetzlich garantierte Grundsatz, dass der Beschuldigte sich nicht selbst belasten muss. Ein Geständnis oder eine Aussage, die wesentlich zur Wahrheitsfindung beigetragen hat, gilt jedoch als Milderungsgrund bei der Strafbemessung. Widerrechtlich erlangte Beweismittel (z.B. widerrechtliches Öffnen verschlossener Schriftstücke) dürfen im Finanzstrafverfahren nicht zu Lasten des Beschuldigten verwertet werden. Eine von der Finanzstrafbehörde angeordnete Prüfung darf auch über Zeiträume erfolgen, die bereits einer (Außen-)Prüfung unterlagen. Eine Ankündigung der Prüfung muss nicht erfolgen. Der Beschuldigte darf u.a. einen Verteidiger beiziehen und hat das Recht auf Akteneinsicht.

Seit 1.1.2011 gilt die Regelung über den Verkürzungszuschlag nach § 30a FinStrG, das ist eine Strafaufhebung. Die Behörde ist bei Verdacht eines Finanzvergehens befugt eine Abgabenerhöhung von 10% der Nachforderungen festzusetzen. Dieser Betrag darf 10.000 € pro Veranlagungszeitraum und insgesamt 33.000 € nicht übersteigen. Der Abgabepflichtige muss sich mit dieser Vorgehensweise einverstanden erklären und auf ein Rechtsmittel verzichten. Die Abgabenerhöhung und die Nachforderungen müssen innerhalb eines Monats zur Gänze entrichtet werden. Die Möglichkeit eines Zahlungsaufschubes besteht nicht. Die Folge ist Straffreiheit. Weitere Voraussetzung ist nach Angabe des Finanzministeriums, dass innerhalb der letzten fünf Jahre kein Verkürzungszuschlag in Anspruch genommen worden ist. Ist bereits ein Finanzstrafverfahren anhängig oder wurde Selbstanzeige erstattet ist der Verkürzungszuschlag nicht zulässig. Gemäß § 25 FinStrG hat die Behörde von der Einleitung oder weiteren Durchführung eines Strafverfahrens abzusehen, wenn das Verschulden des Täters geringfügig ist, und die Tat keine oder nur unbedeutende Folgen nach sich gezogen hat. Allenfalls soll eine Verwarnung erteilt werden. § 143 FinStrG sieht ein vereinfachtes Verfahren ohne mündliche Verhandlung und mit Beendigung durch Strafverfügung vor. Voraussetzungen sind u.a., dass der Sachverhalt ausreichend geklärt ist und keine Zuständigkeit des Spruchsenats besteht.

Durchführung einer Außenprüfung: Mögliche Prüffelder

Mai 2012

Ein Betriebsprüfer erarbeitet vor Prüfungsdurchführung eine Schwerpunktliste der zu prüfenden Positionen des Rechnungswesens. Allgemein wird auf die Trennung von betrieblicher und privater Sphäre geachtet. Ein Grundsatz ist ferner das Prinzip der wirtschaftlichen Betrachtungsweise, d.h. es wird stets der wahre wirtschaftliche Gehalt hinter der äußeren Erscheinungsform eines Sachverhaltes geprüft.

Beispielhaft seien die folgenden Positionen genannt:

• KFZ

Ein KFZ gehört nur dann zum Betriebsvermögen, wenn es überwiegend (mehr als 50%) betrieblich genutzt wird. Die private Nutzung wird in diesem Fall mittels eines Privatanteils berücksichtigt, der aus dem Fahrtenbuch abgeleitet wird. Ein Fahrtenbuch muss jedenfalls alle betrieblichen und privaten Fahrten, die Anfangs- und Endkilometerstände sowie die Gesamtzahl der gefahrenen Kilometer enthalten. Fehlt ein Fahrtenbuch bzw. wurde es nicht ordnungsgemäß geführt, darf der Betriebsprüfer den Privatanteil schätzen, wobei er insbesondere die Belege der Treibstoffkosten zu Hilfe nehmen kann. Auf jeder Tankrechnung finden sich Ort, Datum und Art des getankten Treibstoffes, die mit anderen Belegen nicht in Widerspruch stehen dürfen, wie z.B. Reisekostenabrechnungen. Die Finanzverwaltung geht im Regelfall von einem Privatanteil bis ca. 30 Prozent aus, prüft aber auch die Umstände des Einzelfalles (z.B. ob zwei PKW genutzt werden). Zu achten ist auch auf die Trennung von Kosten zwischen vorsteuerabzugsberechtigten KFZ laut Liste des Finanzministeriums und normalen PKW.

• Bewirtungsspesen

Kosten für Bewirtung mit Werbecharakter sind grundsätzlich zur Hälfte als Betriebsausgaben abziehbar. Die Vorsteuer für Speisen und Getränke darf vom gesamten Rechnungsbetrag geltend gemacht werden. Zu beachten ist, dass die betriebliche Veranlassung weitaus überwiegen muss. Zusätzlich muss vom Steuerpflichtigen der konkrete Werbezweck der Bewirtung nachgewiesen werden. Die Rechtsprechung akzeptiert Ausgaben zur bloßen Kontaktpflege nicht als Werbung, sondern verlangt den Nachweis einer Produkt- bzw. Leistungsinformation.

• Kassa

Das Kassakonto darf nie negativ sein. Besonders auffällig sind Einlagen, ohne die sich ein negativer Kassastand ergeben würde. Bargeldbewegungen sind täglich und einzeln festzuhalten. In welcher Form dies geschieht bleibt dem Steuerpflichtigen überlassen . Ausnahmsweise - z.B. Umsatz unter 150.000 € - wird eine vereinfachte Losungsermittlung, d.h. Ermittlung der Tageslosung durch tägliche Rückrechnung, zugelassen. Die spätere Eintragung in die Buchhaltung bzw. Einnahmen-Ausgaben-Rechnung muss zeitgerecht sein. Zeitgerecht heißt, die Eintragungen sind spätestens innerhalb eines Monates und 15 Tagen nach Ablauf des Kalendermonates des Geschäftsfalles vorzunehmen. Wird die Umsatzsteuer vierteljährlich entrichtet tritt an die Stelle des Kalendermonates das Kalendervierteljahr.

Verdeckte Ausschüttungen bei Körperschaften (z.B.: GmbH, AG)

Von einer verdeckten Ausschüttung spricht man, wenn ein Anteilsinhaber einer Körperschaft bzw. eine ihm nahestehende Person außerhalb eines Gewinnverteilungsbeschlusses Vorteile von der GmbH erhält, die ein Nicht-Gesellschafter nicht oder nicht in dieser Form erhalten würde (Fremdvergleich wie bei nahen Angehörigen). Folge einer verdeckten Ausschüttung wäre eine Verminderung des Ergebnisses der Körperschaft und in der Folge eine Steuersenkung. Der Betriebsprüfer führt daher alle Korrekturen durch, die nötig sind, um die verdeckte Ausschüttung in ihrer jeweiligen Höhe zu eliminieren, sodass sie nicht gewinnwirksam ist. Ist der Gesellschafter eine natürliche Person stellt eine verdeckte Ausschüttung (grundsätzlich die Differenz zwischen erhaltener und fremdüblicher Leistung) Einkünfte aus Kapitalvermögen dar, die mit 25% zu versteuern sind.

Eine verdeckte Ausschüttung kann direkt oder indirekt erfolgen. Bei der direkten Form tätigt die Gesellschaft Aufwendungen für den Gesellschafter. Dieser Aufwand wird in der Gewinn- und Verlustrechnung dargestellt und vermindert den Gewinn. Daher ist es nicht von Bedeutung, ob tatsächlich eine Zahlung erfolgt ist. Deshalb gelten auch Scheinaufwendungen wie etwa Honorarnoten des Gesellschafters ohne tatsächlich erbrachte Leistung als verdeckte Ausschüttung. Bei der indirekten Form erhält die Gesellschaft ihr zustehende Einnahmen nicht, wie es zum Beispiel bei einer Veräußerung von Anteilen zu einem nicht marktgerechten Preis der Fall ist oder bei der Überlassung von Wirtschaftsgütern oder Dienstleistungen an den Gesellschafter zu einem nicht fremdüblichen Preis, wobei schon das Fehlen eines Gewinnaufschlages auf eine verdeckte Ausschüttung hindeutet.

Besonders augenfällige Bilanzpositionen bzw. Vorgänge sind nicht bzw. nicht angemessen verzinste Darlehen an den Gesellschafter und rückwirkende Vereinbarungen, die steuerrechtlich grundsätzlich nicht anerkannt werden. Ein dauerhaft negativer Saldo am Gesellschafter-Verrechnungskonto kann zu einer verdeckten Ausschüttung führen, wenn die Rückzahlung von vornherein nicht gewollt ist, der Gesellschafter illiquid ist oder Einbringungsmaßnahmen seitens der Gesellschaft fehlen.

Spiegelbildlich zur verdeckten Ausschüttung gibt es die verdeckte Einlage, die an dieser Stelle nicht näher behandelt werden kann. Auch sie verändert den Gewinn der Körperschaft steuerrechtlich nicht. Eingelegte Wirtschaftsgüter führen beim Gesellschafter zu nachträglichen Anschaffungskosten seiner Beteiligung und unterliegen der Gesellschaftsteuer von 1%.

Kontrolle der Umsatzsteuer (Karussellbetrug)

Umsatzsteuerbetrug führt jährlich zu sehr hohen Steuerausfällen. Eine Form ist der Karusselbetrug, bei dem drei (Schein-)Unternehmer in zumindest zwei EU-Staaten beteiligt sind, wobei der mittlere in der Kette Umsatzsteuer hinterzieht und anschließend „verschwindet“. Die Grundform dieses Deliktes funktioniert wie folgt: A liefert (hochpreisige) Waren an B, der seinen Sitz in einem anderen EU-Staat hat. Dieses innergemeinschaftliche Warengeschäft ist für beide steuerneutral. B liefert weiter an C, der im selben Staat wie B ist. C zahlt die Ware inklusive Umsatzsteuer an B. C macht Vorsteuer geltend. B führt die Umsatzsteuer nicht ab, sondern „verschwindet“ rechtzeitig. C kann steuerneutral an A liefern. Damit ist die Kette geschlossen. Der „Gewinn“ liegt also bei B. In diesem „Karussell“ können beliebig viele Unternehmer zwischengeschaltet werden. Die Strukturen können sehr komplex, variantenreich und organisiert werden, sodass auch seriöse Unternehmen ohne Betrugsabsicht eingebunden werden können. Entsprechende Vorsicht ist geboten. Existiert ein lieferndes/leistendes Scheinunternehmen unter dem angegebenen Namen oder unter der angegebenen Adresse nicht, geht für den Erwerber auch das Recht zum Vorsteuerabzug verloren.

Der EuGH hat in seiner Entscheidung vom 6. Juli 2006, “Axel Kittel”; Zl C-439/04 klar gestellt, dass der Vorsteuerabzug auch bei einem Steuerpflichtigen zu versagen ist, der wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen ist. Dieser ist für Zwecke der Sechsten Richtlinie als an dieser Hinterziehung Beteiligter anzusehen, unabhängig davon, ob er aus dem Weiterverkauf der Gegenstände Gewinn erzielt hat. Denn in einer solchen Situation geht der Steuerpflichtige dem Urheber der Hinterziehung zur Hand und macht sich ihrer mitschuldig. Demnach hat das nationale Gericht den Vorteil des Rechtes auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war, was auch dann gilt, wenn der fragliche Umsatz den Kriterien genügt, auf denen der Begriff der Lieferung von Gegenständen, die ein Steuerpflichtiger als solcher ausführt, und der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit beruhen. (RZ 56, 57 und 58 der Entscheidung)

Das Reverse-Charge-Verfahren, das ist der Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger, wird häufig als Gegenmittel für Karussellbetrug genannt. Dieses System gilt in Österreich bei bestimmten grenzüberschreitenden Dienstleistungen, manchmal auch bei innerösterreichischen Leistungsbeziehungen (z.B. Bauleistungen). Ab 1.1.2012 gilt Reverse-Charge auch für die Lieferung von Mobilfunkgeräten und integrierten Schaltkreisen (Mikrochips), sofern das in der Rechnung ausgewiesene Entgelt mindestens 5.000 € beträgt. Betrugsresistent ist jedoch auch das Reverse-Charge-System nicht. Es ist außerdem mit höherem Verwaltungsaufwand verbunden.

Die Vorbereitung einer Außenprüfung und die Möglichkeit der Selbstanzeige (Teil 1)

Dezember 2011

Dieser Artikel beinhaltet Informationen zur Außenprüfung nach der Bundesabgabenordnung („Betriebsprüfung“). 2008 fanden über 75.000 Außenprüfungen statt. Laut einem Rechnungshofbericht aus dem Jahr 2005 gilt der Großteil der durch Außenprüfungen entstandenen Mehrergebnisse für den Bund als teilweise oder gänzlich uneinbringlich. Die Abstände zwischen zwei Prüfungen betrugen 2004 bei Großbetrieben vier Jahre, bei Mittelbetrieben 18 Jahre, wobei große Unterschiede in den einzelnen Bundesländern bestanden.

Die Auswahl des zu prüfenden Betriebes erfolgt durch drei Verfahren: Bei der Zeitauswahl wählt der Computer diejenigen Betriebe aus, bei denen eine Prüfung am längsten zurückliegt. Daneben gibt es die Gruppen- oder Risikoauswahl, bei welcher die Auswahl nach einem vom Finanzministerium erstellten Risikoprofil erfolgt. Diese beiden Arten der Auswahl umfassen jeweils rund 10 Prozent aller Außenprüfungen pro Jahr. Am häufigsten ist die Einzelauswahl, d.h. die Auswahl durch den Teamleiter des Finanzamtes. Dabei berücksichtigt das Finanzamt Informationen aus dem Team (z.B. Steuererklärungen), aus anderen steuerlichen Bereichen (z.B. nicht angemeldete Dienstnehmer) und von außen (z.B. anonyme Anzeigen).

Zusätzlich zur Außenprüfung findet alle drei bis fünf Jahre die Gemeinsame Prüfung lohnabhängiger Abgaben (GPLA) statt. Zweck ist die Zusammenfassung von Einzelprüfungen in einem einzigen Verfahren. Geprüft werden sämtliche lohnabhängigen Abgaben, das sind Lohnsteuer, Kommunalsteuer, DB, DZ und Sozialversicherungsbeiträge.

Neben einer Außenprüfung gibt es die Erhebung und die Nachschau. Das Finanzamt ist jederzeit berechtigt Auskünfte über alle für die Erhebung von Abgaben maßgebenden Tatsachen zu verlangen, wobei jedermann zur Auskunft verpflichtet ist. Beliebige Dritte sind verpflichtet, mündlich oder schriftlich - durch Vorlage von Unterlagen - Auskünfte auch über fremde Abgabepflichten zu geben. Der Abgabepflichtige soll allerdings zuerst befragt werden. Wird die Einsichtnahme in Dokumente verweigert kann die Behörde entweder eine Geldstrafe bis EUR 5.000,- vorschreiben oder die Befolgung ihrer Anordnungen nach Erlassung eines Bescheides erzwingen. Eine Hausdurchsuchung ist nicht zulässig. (siehe Teil 2). Bestimmte Personen, wie etwa Angehörige, dürfen die Aussage verweigern. Der wesentliche Unterschied zwischen Nachschau und Außenprüfung ist, dass die Nachschau der Feststellung einzelner Sachverhalte dient, während eine Außenprüfung eine umfassende Erhebung aller maßgeblichen tatsächlichen wie rechtlichen Verhältnisse darstellt. Auch im Rahmen einer Nachschau besteht die Möglichkeit der Selbstanzeige (s.u.).

Vorzulegen sind nur die für die Erhebung der Abgaben bedeutsamen Unterlagen, wie zum Beispiel Buchhaltung, Lohnkonten, Verträge und Belege. Besprechungsprotokolle, Aktenvermerke oder die Korrespondenz mit dem Steuerberater müssen nicht offengelegt werden. Es empfiehlt sich daher, diese Dokumente getrennt von den steuerlichen Aufzeichnungen / Büchern abzulegen.

In der Regel erfolgt die Ankündigung einer Außenprüfung telefonisch. Der Zeitraum zwischen Ankündigung und Prüfungsbeginn muss mindestens eine Woche betragen, es sei denn durch die Ankündigung würde der Prüfungszweck vereitelt. Die Außenprüfung beginnt mit Zustellung / Übergabe des Prüfungsauftrages. Die Prüfung kann nicht verhindert werden, jedoch ist eine Verschiebung bei Vorliegen berücksichtigungswürdiger Gründe möglich. Der Prüfer hat sich auszuweisen. Generell besteht ein Wiederholungsverbot, d.h. ein bereits geprüfter Zeitraum darf nicht noch einmal geprüft werden. Eine Außenprüfung umfasst auch eine Betriebsbesichtigung.

Der Prüfungszeitraum beträgt grundsätzlich drei Jahre; Ausdehnung als auch Einschränkung des Zeitraumes sind zulässig. Das Recht eine Abgabe festzusetzen verjährt prinzipiell binnen fünf Jahren; im Fall einer Abgabenhinterziehung binnen 10 Jahren. Zu beachten ist aber, dass sich die Die Verjährungsfrist verlängert sich um ein Jahr durch eine „nach außen erkennbare Amtshandlung“ zur Geltendmachung des Abgabenanspruches (z.B. Einkommensteuerbescheid) oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen. Nach zehn Jahren tritt absolute Verjährung ein, eine Verlängerung ist nicht mehr möglich.

Formell richtig geführte Aufzeichnungen / die Buchführung haben die Vermutung der Richtigkeit für sich. Sie sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen. Steuerrechtliche Grundregel für die ordnungsgemäße Form ist, dass die Buchhaltung einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle vermitteln kann. Die einzelnen Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen können. Jeder Unternehmer hat zumindest die Betriebseinnahmen und –ausgaben aufzuzeichnen und sie jährlich zusammenzurechnen. Zeitgerecht heißt, die Eintragungen sind spätestens innerhalb eines Monates und 15 Tagen nach dem Geschäftsfall vorzunehmen; wird die Umsatzsteuer vierteljährlich entrichtet innerhalb des Quartals und 15 Tagen. Alle Eintragungen sind chronologisch vorzunehmen. Bei der Verbuchung nach Belegkreisen (Kassa, Bank, etc.) muss die chronologische Reihenfolge innerhalb der Belegkreise gewahrt sein. Die Aufzeichnungen / die Buchführung müssen / muss vollständig sein. Anlagegüter sind in ein Anlagenverzeichnis einzutragen. Gewerbetreibende Einnahmen-Ausgaben-Rechner haben ein Wareneingangsbuch zu führen. Buchführungspflichtige müssen ein Kassabuch führen, ebenso ein Bankbuch, wobei eine lückenlose Sammlung von Bankkontoauszügen ein Bankbuch ersetzen kann. Die Aufbewahrungsfrist beträgt mindestens sieben Jahre.

Das Bankgeheimnis verpflichtet jede Bank zur Geheimhaltung von Informationen, welche ihr ausschließlich aufgrund der Geschäftsverbindung anvertraut oder zugänglich gemacht worden sind. Davon ausgenommen sind nur Informationen im Zusammenhang mit einem Strafverfahren, sofern eine gerichtliche Bewilligung vorliegt und in Finanzstrafverfahren wegen vorsätzlicher Finanzvergehen, ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten. Im Zuge einer Außenprüfung nach § 147 BAO muss das Bankgeheimnis gewahrt werden, sofern der Abgabenpflichtige nicht darauf verzichtet.

Vor Beginn der Außenprüfung muss der Prüfer fragen, ob Selbstanzeige erstattet wird. Dies ist der letztmögliche Zeitpunkt. Nur im Fall von Fahrlässigkeit ist eine Selbstanzeige noch während der Außenprüfung möglich, sofern der Prüfer den entsprechenden Sachverhalt noch nicht entdeckt hat. Eine Selbstanzeige hat strafbefreiende Wirkung, wenn unverzüglich alle für die Abgabenverkürzung bedeutsamen Umstände offengelegt werden und der geschuldete Betrag entrichtet wird. Eine fehlerhafte oder zu spät gestellte Selbstanzeige kann strafmildernd wirken.

BAO - Praxis: Die Nachbescheidkontrolle

Juli 2009

„Ergänzungsersuchen“ zu formell rechtskräftigen Veranlagungsverfahren sind in der Praxis schon lange nichts mehr Neues und immer wieder Gegenstand individueller wie auch institutionalisierter Fachdiskussionen. Hierbei beklagt der/die Abgabepflichtige oftmals die anschließende Vorgangsweise der erstinstanzlichen Behörde, ihren Bescheid gemäß § 299 BAO binnen eines Jahres ab dessen rechtsgültiger Erlassung aufzuheben, „wenn der Spruch sich als nicht richtig erweist“.

Sollte man als Abgabenpflichtige/r nun mit einer derartigen Nachbescheidkontrolle konfrontiert werden, stellt sich unweigerlich die Frage nach dem Ausmaß der gebotenen Mitwirkungspflicht.

Zunächst muss festgehalten werden, dass es den Abgabenbehörden unbenommen bleibt, auch nach erfolgter Veranlagung das Instrumentarium der §§ 143 ff BAO einzusetzen, um (zusätzliche) Klarheit zu gewinnen, also Auskunftsersuchen, Nachschauen oder gar Außenprüfungen in die Wege zu leiten. Das in den konkreten Fällen systematische Vorgehen mittels „Nachbescheidkontrolle“ kann jedoch zu Recht kritisch hinterfragt werden und sich auch folgerichtig auf den Maßstab der anzuwenden Mitwirkungspflicht auswirken.

Die Finanzverwaltung hat nämlich gem § 161 Abs 2 BAO die Pflicht, die bei ihr einlangenden Abgabenerklärungen zu prüfen und – falls nötig – durch entsprechende Ergänzungsaufträge die Unvollständigkeit der Angaben berichtigten zu lassen oder durch entsprechende Bedenkenvorhalte die Abgabenpflichtigen zur näheren Aufklärung diverser Sachverhaltselemente aufzufordern. Dies alles hat unmittelbar nach Einreichung der Abgabenerklärung zu erfolgen und daher jedenfalls vor Herausgabe eines Abgabenbescheides.

Die Praxis zeigt jedoch, dass die einlangenden Erklärungen nur durch EDV-mäßiges „Abrastern“ überprüft werden und die einzelfallgerechte und individuelle Erforschung der materiellen Wahrheit gem den §§ 114 und 115 BAO, erst lange nach formeller Rechtskraft des Bescheides erfolgt.

Sind allerdings bereits erklärungskonforme Abgabenbescheide ergangen, so darf ein jedes Steuersubjekt – und ebenso dessen berufsmäßiger Parteienvertreter – darauf vertrauen, dass diese Bescheide (und schließlich auch der Eintritt ihrer formellen Rechtskraft) das Ergebnis einer abgabenbehördlichen Überprüfung der eingebrachten Steuererklärungen darstellen, und damit zusammenhängend ein Nichtergehen von Ergänzungsaufträgen und Bedenkenvorhalten eben das Ergebnis eines ordnungsgemäßen und vollständigen Ermittlungsverfahrens bildet. Anders gewendet müssen Pflichtige und deren Vertreter nicht damit rechen, dass Ermittlungsschritte nachgeholt werden, die zumutbar bereits im Veranlagungsverfahren zu setzen gewesen wären.

So wie es nun Fälle der erhöhten Mitwirkungspflicht gibt (zB bei Auslandssachverhalten) kommt im Zusammenhang mit Nachbescheidkontrollen nur eine verminderte Mitwirkungspflicht zum Tragen. Denn wenn dort eine erhöhte Mitwirkungspflicht deshalb besteht, weil die Behörde nicht ordnungsgemäß ermitteln kann, dann besteht hier eine verminderte Mitwirkungspflicht, weil die Behörde (bereits) hätte ermitteln können und müssen.

Das Ausmaß dieser verminderten Mitwirkungspflicht kann selbstverständlich nicht generell beantwortet werden; es kommt immer auf den konkreten Fall und va auf das konkrete Auskunftsbegehren an.

Die diesbezüglichen Kriterien sind jedoch jedenfalls in der Notwendigkeit (Erforderlichkeit), Verhältnismäßigkeit, Erfüllbarkeit und Zumutbarkeit der Mitwirkung zu sehen. Ebenso ist die Grenze dort erreicht, wo es sich um aktenkundige Tatsachen handelt. Weiters ist der/die Abgabepflichtige/r bzw deren/dessen Parteienvertreter jedenfalls nicht dazu verpflichtet, der Abgabenbehörde, ein ihr möglich gewesenes Ermittlungsverfahren abzunehmen, etwa Zeugenaussagen und/oder Unterlagen zu beschaffen oder gar nochmalig zu übermitteln.

Mangelnde Dokumentation von Verrechnungspreisen als Risiko bei Betriebsprüfungen

November 2008

Die Verrechnung von Lieferungen und Leistungen innerhalb eines Konzerns hat gemäß § 6 Z 6 EStG so zu erfolgen, als wäre der Geschäftspartner ein fremder Dritter ("arm’s length principle"). In den letzten Jahren war die Tendenz zu beobachten, dass die Einhaltung dieses Prinzips bei Außenprüfungen verstärkt geprüft wird. Um kostenintensive Betriebsprüfungen und eventuell hohe Steuernachforderungen zu vermeiden, ist eine zeitgerechte ordnungsgemäße Dokumentation des Verrechnungspreissystems von großer Bedeutung.

In diesem Zusammenhang ist auch anzumerken, dass mit dem URÄG 2008 ab 1.1.2009 im Anhang von AGs und großen GmbHs (in je nach größer abgestufter Form) über wesentliche Geschäfte mit nahestehenden Personen zu berichten ist, wenn diese unter unüblichen Bedingungen abgeschlossen sind. Das Ausmaß der Die Ausführungen dazu werden wohl Betriebsprüfer leider auch genau lesen.

Gesetzliche Regelung in Deutschland

In Deutschland wurde die Verpflichtung zur Dokumentation der Preisfestsetzung zwischen nahestehenden Unternehmen in Reaktion auf ein BFH-Urteil bereits vor einigen Jahren gesetzlich verankert. Als nahestehende Personen gelten z.B. Betriebsstätten oder Beteiligungen an Gesellschaften von zumindest 25%. Der Steuerpflichtige hat über Art und Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen mit nahestehenden Personen Aufzeichnungen zu erstellen und ist verpflichtet, schriftliche Unterlagen zur Verfügung zu stellen, die zur Beurteilung der Angemessenheit der Verrechnungspreise nötig sind. Für die Durchführung einer Betriebsprüfung können die Finanzbehörden die Vorlage der Aufzeichnungen innerhalb einer bestimmten Frist verlangen.

Rechtslage in Österreich

Eine ausdrückliche gesetzliche Verpflichtung zur Dokumentation der Verrechnungspreise besteht in Österreich im Gegensatz zu zahlreichen anderen Ländern nicht. Die österreichische Finanzverwaltung geht allerdings davon aus, dass sich diese Verpflichtung bereits aus den Buchführungs- und Aufzeichnungsverpflichtungen der Bundesabgabenordnung (BAO) ergibt. Sofern bei einer Betriebsprüfung Zweifel an der Ordnungsmäßigkeit der Verrechnungspreise auftreten, trifft den Steuerpflichtigen auch die Kooperationsverpflichtung des § 138 BAO.

EU-Verhaltenskodex über die Verrechnungspreisdokumentation

Aufgrund obiger Ausführungen ist es in der Praxis dringend anzuraten, die Fremdüblichkeit der Verrechnungspreise ordnungsgemäß zu dokumentieren. Hierbei empfiehlt sich eine Orientierung am (rechtlich nicht verbindlichen) Verhaltenskodex der EU zur Verrechnungspreisdokumentation, der zwei Dokumentationseinheiten vorsieht. Die erste Einheit wird als "Masterfile" bezeichnet und enthält allgemeine Beschreibungen zum Unternehmen sowie zum angewendeten Verrechnungspreissystem. Die zweite Einheit ergänzt das "Masterfile" um landesspezifische Informationen zu Konzerntransaktionen. Ob dieser Verhaltenskodex in Österreich gesetzlich verpflichtend verankert werden wird, bleibt abzuwarten.

BAO-Praxis - Wiederaufnahme des Verfahrens

August 2008

Die Bedeutung der BAO im Alltag

Ein alltäglicher in Bescheidbegründungen gelesener Satz lautet: "Im Rahmen der Gesamtabwägung war der Rechtsrichtigkeit Vorrang vor der Rechtssicherheit einzuräumen". Wenngleich es natürlich bereits als positiv festgehalten werden kann, überhaupt eine (notwendige) Begründung zu entdecken, so erfüllt uns der erwähnte Satz letztendlich meistens (doch) nicht mit voller Freude. Warum dies so ist, worauf man bei den zugrunde liegenden Fällen achten sollte und wie man am besten doch noch zur eigenen Freude bzw jener des Mandanten das Blatt wendet sei in Folge kurz erörtert.

Die Wiederaufnahme des Verfahrens aufgrund neu hervorgekommener Tatsachen und/oder Beweismittel

Eine Wiederaufnahme des Verfahrens ist aufgrund dreier Tatbestände möglich: dem Erschleichungstatbestand (lit a), dem Neuerungstatbestand (lit b) und dem Vorfragentatbestand (lit c). Der Neuerungstatbestand gem (§ 303 Abs 4 iVm) § 303 Abs 1 lit b BAO kommt hievon sicherlich am häufigsten zur Anwendung. Bevor sich nun den einzelnen Tatbestandselementen gewidmet werden kann, sei noch festgehalten, dass eine Wiederaufnahme auf Antrag (§ 303 Abs 1 BAO) - sodann in gebundener Verwaltung - oder aber von Amts wegen (§ 303 Abs 4 BAO) - diesfalls als Ermessensentscheidung - durchgeführt werden kann.

"Neu hervorgekommen"

Ein Parteienantrag auf Wiederaufnahme ist nur dann erfolgsversprechend, wenn die neuen Tatsachen "ohne grobes Verschulden" der Partei im abgeschlossen Verfahren nicht geltend gemacht wurden. Hingegen genügt für eine amtswegige Wiederaufnahme der objektive Umstand, dass die entsprechenden Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren nicht geltend gemacht wurden. Eine subjektive Komponente, warum dies (nicht) geschah, spielt diesfalls indessen keine Rolle. Insbesondere im Zusammenhang mit Außenprüfungen gem § 147 BAO, welche - wenn aus Sicht der Finanz positiv - regelmäßig eine amtswegige Wiederaufnahme des Verfahrens nach sich ziehen, wird die Frage des "Neu Hervorkommens" von Tatsachen den Kern der anschließenden Diskussion mit dem Betriebsprüfer darstellen, samt dem beharrlichen Hinweis des Prüfers, dass es bei der Finanz nicht darauf ankomme, warum die nun "entdeckten" Tatsachen nicht schon früher berücksichtigt wurden.

Durch eine Wiederaufnahme des Verfahrens soll die Möglichkeit geschaffen werden, bisher unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen Rechnung zu tragen, nicht aber, bloß die Folgen einer unzutreffenden rechtlichen Würdigung offen gelegter Sachverhalte zu beseitigen (zB VwGH 13.09.1988, 87/14/159).

In diesem Zusammenhang ist auch die Feststellung des VwGH zu sehen, dass die amtswegige Ermittlungspflicht nicht erst im Rahmen einer abgabenbehördlichen Überprüfung zum Tragen kommt. Vielmehr wird durch die §§ 161 ff BAO - unter der Überschrift "Prüfung der Abgabenerklärungen" und explizitem Verweis auf § 115 BAO - zweifelsfrei angeordnet, dass die Abgabenbehörde eben bereits die Abgabenerklärungen zu prüfen und, soweit nötig, durch schriftliche Aufforderung zu veranlassen hat, dass die Abgabepflichtigen unvollständige Angaben ergänzen bzw Zweifel beseitigen. Wenn die Abgabenbehörde Bedenken gegen die Richtigkeit der Abgabenerklärung hegt, hat sie die Ermittlungen vorzunehmen, die sie zur Erforschung des Sachverhalts für nötig hält (zB VwGH 17.09.1999, 93/13/0059).

Es kommt nach ständiger VwGH-Judikatur somit einzig darauf an, ob der Abgabenbehörde im wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können. War dies der Fall, so sind - unabhängig von einer Verschuldensfrage - die Tatsachen nicht als "neu hervorgekommen" iSd § 303 Abs 1 lit b BAO zu qualifizieren, weshalb auch eine rechtmäßige Wiederaufnahme von Amts wegen nicht erfolgen kann.

Man ist also gut beraten, dem Finanzamt in Steuererklärungen, Jahresabschlüssen, Beilagen etc möglichst umfassend die zugrunde liegenden Überlegungen, Qualifikationen uä offen zu legen und somit bereits im Veranlagungsstadium die Abgabenbehörden bestmöglichst und proaktiv zu servicieren. Dies ist die einzige Möglichkeit, die "Chance" einer amtswegigen Wiederaufnahme des Verfahrens möglichst gering zu halten.

Ein Nachweis der vollständigen Offenlegung im Rechtsmittelverfahren samt der kritischen Überprüfung der Begründung des Wiederaufnahmebescheides insbesondere hinsichtlich der Ermessenserwägungen, vermag hier oft "Wunder" zu wirken. Wenn auch uU nicht sogleich in erster Instanz (per BVE) so regelmäßig doch in zweiter Instanz vor dem UFS. Auch von dieser Rechtsprechungsinstanz existieren mittlerweile unterstützende Argumentationshilfen in Form von bereits ergangenen UFS-Entscheidungen.

Zusammenfassung

Wenngleich es nicht auf ein etwaiges Verschulden der Behörde betreffend die Frage, warum bestimmte Tatsachen im abgeschlossenen Verfahren nicht berücksichtigt wurden, ankommt, so bedeutet dies nicht, dass der Abgabepflichtige zu jeder Zeit mit einer amtswegigen Wiederaufnahme gem § 303 Abs 4 iVm § 303 Abs 1 lit b BAO konfrontiert werden kann. Bei vollständiger Offenlegung aller entscheidungsrelevanten Umstände bereits im Veranlagungsstadium wird aufgrund dessen regelmäßig nicht von einem Vorliegen "neu hervorgekommener Tatsachen" auszugehen sein und somit eine etwaige Verfügung einer Wiederaufnahme erfolgsversprechend bekämpft werden können.

BAO-Praxis - Die Bescheidbegründung

April 2008

Notwendige Bescheidmerkmale

Da das Vorliegen eines formell ordnungsgemäßen Bescheides Voraussetzung für die Eröffnung eines inhaltlichen Berufungsverfahrens ist, ist es wichtig zu wissen, welche die gesetzlich verlangten Bescheidmerkmale sind.

Ein Bescheid ist gem § 93 Abs 2 BAO als Bescheid zu bezeichnen, hat einen Spruch zu enthalten und den Bescheidadressaten zu nennen. Der Spruch stellt die eigentliche Willenserklärung der Behörde dar und es muss sich somit ihr normativer Inhalt klar aus der Formulierung des Bescheides ergeben.
Weiters hat ein Bescheid gem § 90 Abs 3 lit a BAO eine Begründung zu enthalten, wenn ihm ein Anbringen zugrunde liegt, dem nicht vollständig Rechnung getragen wird, oder wenn er von Amts wegen erlassen wird. Das Merkmal der Begründung stellt den Kern des vorliegenden Beitrages dar.
Zusätzlich hat der Bescheid gem § 90 Abs 3 lit b BAO auch eine Rechtsmittelbelehrung zu enthalten, ob, in welcher Frist und bei welcher Behörde ein Rechtsmittel eingebracht werden kann. Fehlt die Rechtsmittelbelehrung oder wird ein Rechtsmittel zu Unrecht nicht zugelassen, beginnt die Rechtsmittelfrist nicht zu laufen.
Schließlich muss gem § 96 BAO die bescheidausstellende Behörde bezeichnet werden, ein Datum aufscheinen (dessen Fehlen jedoch keine unmittelbare Rechtsfolge hat), und schließlich eine Unterschrift bzw Beglaubigung (ausgen. automationsunterstützt erstellte Bescheide).

Bescheidmerkmal „Begründung“

Nach der ständigen Rechtsprechung hat die Begründung zu umfassen:

• den Sachverhalt, den die Behörde als erwiesen annimmt, wobei ein Hinweis auf dem Abgabepflichtigen bekanntes Aktenmaterial keinesfalls eine zusammenhängende Darstellung des Sachverhaltes ersetzen kann.
• die Beweiswürdigung, aus welcher klar und schlüssig hervorgeht, was die Behörde dazu veranlasst hat, ein Beweismittel dem anderen vorzuziehen.
• eine Darstellung der rechtlichen Beurteilung, der zufolge die Behörde die Verwirklichung abgabenrechtlicher Tatbestände durch den in der Begründung angeführten Sachverhalt für gegeben erachtet (zB VwGH 3.7.2003, 98/15/0128);
• allenfalls die Beurteilung von Vorfragen.
• die Angabe der maßgebenden Umstände bei Ermessensentscheidungen (VwGH 23.10.1987, 84/17/0220), weil die Nachprüfbarkeit des Ermessensaktes auf seine Übereinstimmung mit dem Gesetz dies erfordert (zB VwGH 24.3.2004, 2001/14/0083). Außerdem dient es dem Schutz vor Willkür und der rechtsstaatlichen Kontrolle (VwGH 20.12.1989, 89/01/0216).
• die Begründung muss jedenfalls so geartet sein, dass der Denkprozess, der in der behördlichen Erledigung seinen Niederschlag gefunden hat, sowohl für die Partei als auch für die Höchstgerichte nachvollziehbar ist (zB VwGH 29.10.2003, 2000/13/0028).

Zusammenhang zwischen Begründung und Beginn der Rechtsmittelfrist

Das Wissen um den Inhalt einer gesetzeskonformen Bescheidbegründung ist Grundlage für weitere verfahrensrechtliche Schritte. Insbesondere ist der Zusammenhang zwischen der Art der Begründung und der Lauf der Rechtsmittelfrist für die Rechtzeitigkeit der Einbringung von besonderer Bedeutung. Es seien die folgenden vier möglichen Fallvarianten aufgezeigt:

„Idealfall“

Im verfahrensrechtlichen Idealfall enthält der Bescheid eine vollständige, ausführliche und somit gesetzeskonforme Begründung. Die vierwöchige Berufungsfrist beginnt somit gem § 245 1. Fall BAO mit Zustellung des Bescheides.

„echter Begründungsnachtrag“

Es kann jedoch der - durchaus nicht unübliche - Fall eintreten, dass der Bescheid (noch) keine qualifizierte Begründung enthält, sondern stattdessen die gesonderte Zustellung der (eigentlichen) Begründung angekündigt wird. Dies ist der einzige Fall, bei dem sich der Parteienvertreter zurücklehnen und die Zustellung der gesonderten Begründung in aller Ruhe abwarten kann. Denn gem § 245 2. Fall BAO beginnt bei einem echten Begründungsnachtrag die Berufungsfrist (erst) mit Zustellung der gesondert ergehenden Begründung.

„unechter Begründungsnachtrag = Begründungsverweis“

Hierbei enthält der Bescheid wiederum keine ausführliche und alle Punkte umfassende Begründung sondern lediglich einen Verweis auf Ausführungen an anderen Orten. Dies kann nun ein Verweis auf die Begründung eines anderen, bereits früher ergangenen Abgabenbescheides sein, oder aber auch der in der Praxis gehäuft anzutreffende Verweis auf die Ausführungen eines Prüfungsberichtes. Das praktische Problem dabei ergibt sich oft daraus, wenn es sich zB um einen Wiederaufnahmebescheid als Folge einer gerade stattgefundenen Außenprüfung handelt, allerdings jener Prüfungsbericht, auf den verwiesen wird, noch gar nicht beim Parteienvertreter eingetroffen ist.
Wird nun die Zustellung des Prüfungsberichtes abgewartet und die Berufung erst nach dessen Einlangen eingebracht, kann die Berufungsfrist bereits abgelaufen sein und vom Finanzamt - zu Recht - infolge Fristversäumnis zurückgewiesen werden.
Die Zustellung des Prüfungsberichtes sollte daher beobachtet und nötigenfalls beim Finanzamt urgiert werden bzw. sollten rechtzeitig entsprechende verfahrensrechtliche Schritte gesetzt werden (wie insbesondere Verlängerung der Berufungsfrist gem § 245 Abs 3 BAO)

„Begründungsmangel“

Enthält der Bescheid überhaupt keine bzw. keine vollständige Begründung, dann liegt ein Begründungsmangel vor. Eine unvollständige Begründung liegt insbesondere dann vor, wenn im Rahmen von Ermessensmaßnahmen, wie jener der vorläufigen Veranlagung nach § 200 BAO, zwar die tatbestandliche Ungewissheit dargestellt, jedoch keinerlei Erwägungen über die Ermessensübung in der Begründung zu finden sind.
Bei Vorliegen derartiger Begründungsmängel beginnt die Berufungsfrist zwar grundsätzlich mit Zustellung des Bescheides zu laufen, jedoch ist sie durch eine verfahrensrechtliche Maßnahme (Antrag auf Nachreichung der gänzlich bzw teilweise fehlenden Begründung gem § 245 Abs 2 iVm § 93 Abs 3 lit a BAO) solange hemmbar bis eine (vollständige) Begründung nachgereicht wird.

Neuregelung der Verjährung ab 1. Jänner 2005 / Rechtswohltat der absoluten Verjährung auch bei vorläufigen Steuerbescheiden

März 2006

Verjährungsarten und -fristen im Überblick

:: Festsetzungs-/Bemessungsverjährung §§ 207ff BAO

1 Jahr: bei Zwangs-, Ordnungs- und Mutwillensstrafen
3 Jahre: bei Verbrauchssteuern und Stempelgebühren
5 Jahre: bei allen übrigen Abgaben
6 Jahre: mindestens bei veranlagten Abgaben infolge neuen Verlängerungstatbestands
7 Jahre: bei hinterzogenen Abgaben
8 Jahre: mindestens bei veranlagten hinterzogenen Abgaben infolge Verlängerungstatbestands
10 Jahre: absolute Verjährung für alle Abgaben

:: Einhebungsverjährung § 238 BAO

5 Jahre: bei allen Abgaben im Normalfall
30 Jahre: bei grundbücherlicher Sicherung
Unbefristet im Falle einer Handpfandsicherung nach § 1483 ABGB

:: Strafbarkeits-/Verfolgungsverjährung § 31 FinStrG

1 Jahr: bei Finanzordnungswidrigkeiten im allgemeinen
3 Jahre: bei Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 FinStrG (vorsätzliche Nichtabfuhr von selbst zu berechnenden Abgaben, unrichtige UVA)
5 Jahre: bei allen übrigen Finanzvergehen
10 Jahre: absolute Verjährung

:: Vollstreckbarkeitsverjährung § 32 FinStrG

5 Jahre: Wird während dieser Frist eine neue Strafe verhängt, kommt es zu einer Verlängerung bis zur Verjährung der neuen Strafe.

:: Verjährung im gerichtlichen Finanzstrafverfahren

Nach § 57 StGB richtet sich die Verjährungsfrist nach dem Ausmaß der verhängten Strafe.

Beginn der Verjährung

:: Festsetzungsverjährung § 208 BAO

Generalklausel: Die Verjährung beginnt mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch bzw. die Voraussetzung für die Verhängung der Strafen (Zwangs-, Ordnung- und Mutwillensstrafen) entstanden ist.

Sonderfälle:

• Bei vorläufigen Bescheiden mit Ablauf des Jahres, in dem die Ungewissheit beseitigt wurde.
• Bei rückwirkenden Ereignissen (§ 295a BAO) mit Ablauf des Jahres, in dem das Ereignis eingetreten ist.
• Bei Erbschaft mit Ablauf des Jahres, in dem die Abgabenbehörde vom Erwerb Kenntnis erlangte.
• Bei Schenkung mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist.
• Verlängerungstatbestand gem. § 209 Abs. 1 BAO. Dieser ersetzt die bisherige Unterbrechung, bei der die volle Frist jedes Mal neu zu laufen begann. Nunmehr kommt es durch eine Amtshandlung in den Folgejahren automatisch zu einer einjährigen Verlängerung der Verjährungsfrist. Durch den Steuerbescheid im Folgejahr wird z.B. die 5-jährige Verjährung auf 6 und die 7-jährige auf 8 Jahre verlängert. Kommt es in weiteren Jahren abermals zu einer Amtshandlung, verlängert sich die Frist wieder um ein Jahr. Diese Automatik findet in der absoluten Verjährung nach 10 Jahren ihre Grenze.
• Die Verjährung ist solange gehemmt, als die Geltendmachung des Anspruches innerhalb der letzten 6 Monate der Verjährungsfrist wegen höherer Gewalt nicht möglich ist. Die Grenze bildet wiederum die absolute Verjährung.

:: Einhebungsverjährung § 238 BAO

Sie beginnt mit Ablauf des Jahres, in dem die Abgabe fällig geworden ist. Die 30-jährige Frist beginnt ab der Verbücherung zu laufen. Die Verwertung des Handpfandrechtes kann auch noch nach Eintritt der Einhebungsverjährung erfolgen, allerdings ist keine sonstige weitere Vollstreckungsmaßnahme möglich. Die Abgabe kann aber auch nachher entrichtet werden, um das Handpfand auszulösen.

:: Strafbarkeitsverjährung § 31 FinStrG

Sie beginnt, sobald die mit Strafe bedrohte Tätigkeit entweder abgeschlossen ist, oder das mit Strafe bedrohte Verhalten aufhört. Gehört zum Tatbestand ein Erfolg, beginnt die Verjährung mit dem Eintritt des Erfolges zu laufen. Bei durch Bescheid festzusetzenden Abgaben tritt die Abgabenverkürzung mit Zustellung des Bescheides ein, in dem eine vom Gesetz abweichende niedrigere Abgabe vorgeschrieben wurde.

Absolute Verjährung gem. § 209 Abs. 3 BAO

Ab 1. Jänner 2005 wurde die absolute Verjährung von 15 auf 10 Jahre verkürzt. Für Nachforderungen infolge einer Außenprüfung, die vor dem 1. Jänner 2005 begonnen hat, trat die neue Regelung erst am 1. Jänner 2006 in Kraft. Sie ist weder verlängerbar noch hemmbar, beschränkt sich nur auf das Recht der Abgabenfestsetzung und nicht auf die Einhebung.
Die Festsetzung einer Abgabe ist nur in den Ausnahmefällen der §§ 209a Abs. 1 und 2, 302 und 304 BAO, § 16 Abs. 3 BewG sowie im Verständigungsverfahren lt. Art. 25 Abs. 2 des OECD-MA in Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehen und dient dem Schutz von Rechtsnachteilen für den Steuerpflichtigen.
(§ 28 b Abs. 6 GrStG und § 10 Abs. 3 FLAG - da ist nämlich noch die alte Fassung des § 209 Abs. 3 BAO zitiert - sind nicht harmonisiert, denn da gilt noch die 15-jährige Frist!)
Grundsatz: Im Jahre 2006 sind Abgabenfestsetzungen für die Zeit vor 1996 absolut verjährt.

Verjährung vorläufiger Bescheide gem. § 200 BAO

Während die normale Verjährung erst mit Ablauf des Jahres beginnt, in dem die Ungewißheit beseitigt ist, wirkt die absolute Verjährung auch für vorläufige Bescheide.
Diese gelangen zur Vorschreibung wenn ungewiss, aber wahrscheinlich ist, dass z.B. Liebhaberei vorliegt. Werden bei der Vermietung durch längere Perioden Verluste geltend gemacht, so ist die Absicht einen Überschuss zu erzielen an Hand bestimmter Kriterien zu prüfen. Wird nicht innerhalb eines absehbaren Zeitraumes ein Gesamtüberschuss erzielt, werden die Verluste nicht anerkannt.
Der absehbare Zeitraum umfasst bei Gebäudeüberlassung (mindestens 3 Wohneinheiten) 25 bis 28 Jahre und bei Vermietung von Eigenheimen 20 bis 23 Jahre. Diese im Verhältnis zur 10-jährigen absoluten Verjährung eher langen Fristen, können dazu führen, dass vorläufige Bescheide verjähren, wenn nicht innerhalb der absoluten Verjährung endgültige Bescheide erlassen werden.

Schlussfolgerung

Erlässt das Finanzamt bei einem vorläufigen Bescheid nicht innerhalb der absoluten Verjährungsfrist einen endgültigen Bescheid, ist Verjährung eingetreten, da in diesem Fall das Finanzamt sich nicht auf § 208 Abs. 1 BAO (Beginn der Verjährung mit Ablauf des Jahres, in dem die Ungewissheit beseitigt ist) stützen kann. Damit tritt die Rechtswohltat der absoluten Verjährung ein. Verluste, auch wenn Liebhaberei vorliegt, bleiben für den Zeitraum der absoluten Verjährung abzugsfähig, da nach deren Ablauf auch ein vorläufiger Bescheid endgültig unabänderlich wird.

Exkurs zu den Landesabgabenordnungen (LAO)
Jedes Bundesland regelt autonom in seiner LAO die Verjährung der Landesabgaben. Abweichungen von der BAO sind dabei die Regel. Für hinterzogene Abgaben gilt i.d.R. eine Frist von 10 Jahren und die absolute Verjährung beträgt 15 Jahre. Es besteht auch noch die Institution der Unterbrechung durch eine Amtshandlung, wodurch die volle Frist wieder neu zu laufen beginnt.

Nicht vorhersehbare Kostenexplosion infolge der Formularflut bei den neuen Steuererklärungen ab 2003

April 2004

Der Sager, man könne infolge der Verwaltungsvereinfachung künftig seine Einkommensteuer auf einem Bierdeckel ausrechnen, verdrängt die Tatsache, dass vorerst die Bemessungsgrundlage zu ermitteln ist. Das Versprechen der Finanzverwaltung, ein System zur Vereinfachung der Steuererklärungen zu schaffen, damit jeder Steuerpflichtige selbst via Computer viel schneller und einfacher seine Steuererklärungen erstellen und pünktlich einreichen kann, mündet in eine Formularflut ungeahnten Ausmaßes. Aus den bisher 4 Seiten der Einkommensteuererklärung, wurden 8 Seiten mit 3 neuen umfangreichen Beilagen. Insgesamt bestehen 38 Formulare für die Einkommensteuer und 26 für die Umsatzsteuer. Der Schwerpunkt der Neugestaltung der Formulare betrifft aber das Ausfüllen von bestimmten Posten aus der Einnahmen-Ausgabenrechnung, der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung, welche aus dem bestehenden Rechnungswesen (händisch!) abzuleiten sind. Daraus resultiert ein nichtkalkulierbarer Mehraufwand mit enormem Fehlerrisiko, welches zusätzliche Kontrollmaßnahmen erfordert. Hinzu kommen Softwarekosten für eventuelle Programmänderungen und Studium der Erläuterungen (die Ausfüllhilfe für E1 und E1a umfassen alleine 22 Seiten Kleingedrucktes), welche umfangreiches Fachwissen voraussetzen. Grundlagen also für die Eskalation eines Verwaltungsmonsters zu Lasten des Steuerpflichtigen und seines Beraters, die zu einer nicht kalkulierbaren Kostenexplosion führen.

Formulare im Überblick bei diversen Einkunftsarten

Termine und Einreichungsarten für die Steuererklärungen

:: Gesetzliche Termine

30. April des Folgejahres

Der bisherige Termin 31.März wurde auf 30.April für die Abgabe der Steuererklärungen in Papierform verlängert.

30. Juni des Folgejahres

Dieser Termin gilt für die elektronische Einreichung, welche dann verpflichtend ist, wenn schon bisher auf Grund der € 100.000,- Umsatzgrenze die Verpflichtung zur elektronischen Einreichung der UVA besteht, bzw. die elektronische Einreichung nicht unzumutbar ist. Die elektronische Einreichung ist jedenfalls dann erforderlich, wenn sie durch den steuerlichen Vertreter erfolgen kann. Ab Mai 2004 bestehen die technischen Voraussetzungen, dass Unternehmer die Einkommensteuer-, Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuer für 2003 elektronisch übermitteln können.

30. September des Folgejahres

Termin für die Erklärung zur Arbeitnehmerpflichtveranlagung L1 gemäß § 41 Abs. 1 EStG (gleichgültig ob in Papierform oder auf elektronischem Wege).

Binnen fünf Jahren nach Ende des Veranlagungszeitraumes

Antrag auf freiwillige Arbeitnehmerveranlagung gemäß
§ 41 Abs. 2 EStG (gleichgültig, ob in Papierform oder auf elektronischem Wege).

:: Termine für Parteienvertreter und auf Antrag

Die gesetzlichen Termine gelten nicht für Parteienvertreter (z.B. Steuerberater, Anwälte etc.) und deren Klienten, sowie für Steuerpflichtige die rechtzeitig um Terminverlängerung ansuchen.

Kritische Schlussbemerkungen

:: Die Neugestaltung des Formularwesens erfolgte überfallsartig und rückwirkend, was bei der Ermittlung der von den neuen Formularen verlangten Daten aus dem bestehenden Rechnungswesen für 2003 zu umfangreicher Mehrarbeit führen wird (Hinweis auf Toleranzregelung - siehe unten).

:: Die neuen Anforderungen kommen aber auch für das Rechnungswesen des laufenden Jahres bereits zu spät, da Bilanz-, Ertrags- und Aufwandsgliederungen sinnvoller Weise am Beginn des Jahres zu installieren sind. Für 2004 gilt die Toleranzregelung aber nicht mehr!

:: EDV-Umstellungen im Gliederungsschema des Rechnungswesens im laufenden Jahr 2004 zu installieren ist nicht nur bereits zu spät, sondern es beinhaltet außerdem das Risiko, dass die Steuerreform 2004/2005 abermals tiefgreifende Änderungen mit sich bringt, wodurch die ganze Arbeit wieder vergebens wäre.

:: Welche Umgliederungsprobleme sich ergeben können, sei an folgenden Beispielen kurz dargestellt:

- KFZ-Kosten

Diese sind grundsätzlich in der KZ 9170 (ohne Afa, Leasing und Kilometergeld) einzutragen. Km-Gelder sind in KZ 9160, Afa in KZ 9130 und Leasing in KZ 9180 zu erfassen.

- Mietaufwand
Miet-, Pachtaufwand und Leasing sind in KZ 9180, Betriebskosten (Heizung, Energiebezüge, Reinigungskosten etc.) in KZ 9230 einzutragen. Pauschalmieten sind aufzuteilen.

- Toleranzregelung für 2003
Sollte ein rückwirkendes "Entzerren" (so die erlassmäßige Formulierung) von Aufwandposten arbeitsaufwändig sein, so bestehen keine Bedenken, wenn die Beträge unter der KZ 9230 eingetragen werden.

- Kriterien für die Betriebskennzahlen (KZ)
Sie orientieren sich am Österreichischen Einheitskontenrahmen (EKR)

:: Darstellungsprobleme

Grundsätzlich will das Finanzamt nur bestimmte ausgefüllte Formulare bekommen und keine weiteren Beilagen oder Belege, welche aber der Aufbewahrungspflicht unterliegen. Dieser Grundsatz wird allerdings hinsichtlich des Jahresabschlusses eventueller Geschäfts- oder Wirtschaftsprüfungsberichte durchbrochen. Diese sind weiterhin in Papierform zu übermitteln und zwar auch bei elektronischer Übermittlung der Steuererklärungen. Ferner sind bestimmte Formulare noch nicht elektronisch einreichungsfähig (z.B. Komb24 bis 26, E6, K2 und 3 etc.)
Ausdrücklich ausgeschlossen von der Einreichung beim Finanzamt ist eine Aufstellung der Einnahmen-Ausgabenrechnung, sowohl bei der Einreichung in Papierform als auch im elektronischen Weg, mit Ausnahme bei E6, wie bei der Erklärung der Einkünfte aus Personengesellschaft bereits ausgeführt wurde.
Bei sonstigen Einkünften gemäß § 29 EStG sind dagegen die Einnahmen und Werbungskosten, sowohl bei elektronischer Einreichung als auch in Papierform in einer gesonderten Beilage darzustellen.
Bei Pauschalierungen ist die Ziffer 27 der Erläuterungen zu E1a genau zu studieren. Grundsätzlich sind in der KZ 9230 neben den pauschalierten Betriebsausgaben auch alle anderen nicht abpauschalierten Betriebsausgaben mit Ausnahme derjenigen einzutragen, die nicht in die KZ 9100 - 9220 einzutragen sind. (z.B. Sozialversicherungsbeiträge). Beim USt-Bruttosystem ist die Zahllast ebenfalls in KZ 9230, eine USt-Gutschrift aber in KZ 9090 einzutragen.

:: Unterschrift auf Finanzonline Steuererklärung?

Diese ist technisch bedingt bei der elektronischen Übermittlung nicht möglich. Durch die Anmeldung im Internet ist der Einreicher der Erklärung beim Finanzamt aber identifiziert und legitimiert. Dies gilt auch für den Parteienvertreter, der aber nur als Übermittler der Erklärung auftritt. Durch § 1 Abs. 5 der Finanz Online-Verordnung 2002 ist sichergestellt, dass ein vom Bevollmächtigten elektronisch eingereichtes Anbringen des Vollmachtgebers nicht als vom übermittelnden Bevollmächtigten unterschrieben anzusehen ist. Zu empfehlen ist jedenfalls, das Belegexemplar für den Akt -sowie bisher- vom Klienten unterschreiben zu lassen um eventuelle Haftungen auszuschließen.

:: Wem dient die Formularneugestaltung?

Der Verwaltungsvereinfachung, der "Easy Taxation" wie die Finanzverwaltung diese dem Steuerpflichtigen schmackhaft machen will? Wie oben dargestellt, bürdet sie - vor allem durch die überfallsartige Einführung - dem Steuerpflichtigen empfindliche Verwaltungsmehrarbeit auf. Vorteile daraus zieht aber ausschließlich der Fiskus, da er Daten geliefert bekommt, welche ihm zu einer vergleichenden Branchenanalyse und Nachkalkulation für "Außenprüfungen" (so heißen in Zukunft Betriebsprüfungen) dienen. Seitens des BMF werden ja bereits strengere Steuerprüfungen angekündigt, wobei eine Ausweitung des Prüfungszeitraumes von bisher 3 auf 5 Jahre geplant ist. Von den 3 auslösenden Kriterien für eine Außenprüfung: 10 Jahresrhythmus, Zufallsgenerator und vermutete Unregelmäßigkeit, wird sich dank der vom Steuerpflichtigen an den Fiskus gelieferten Daten der Schwerpunkt wohl auf das letzte Kriterium verlagern. Der exakten Zuordnung der Einnahmen und Ausgaben zu den betreffenden Betriebskennzahlen wird in Zukunft daher aus diesem Grund erhöhte Bedeutung zukommen, um zu vermeiden, dass das Finanzamt aus rein formellen Gründen eine Unregelmäßigkeit vermutet.