Wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz - Updates

August 2018

Das Wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz (WiEReG) kommt nicht aus den Schlagzeilen. Zuletzt (KI 06/18) haben wir davon berichtet, dass der erste Lauf des automationsunterstützten Zwangsstrafverfahrens auf den 16. August 2018 verschoben wird. Inzwischen hat das BMF als Registerbehörde noch weitere Informationen für betroffene Unternehmen und Parteienvertreter veröffentlicht.

• Die BMF-Info vom 20. Juli 2018 (GZ BMF-460000/0019-III/6/2018) beinhaltet sogenannte Best Practices zur Feststellung, Überprüfung und Meldung von wirtschaftlichen Eigentümern von Gesellschaften durch Parteienvertreter. Diese Info hilft insbesondere, wenn Parteienvertreter wie Steuerberater oder Rechtsanwälte Meldungen an das Register für die Unternehmen durchführen. Die Best Practices behandeln Themen wie die Ermittlung der relevanten Beteiligungsstruktur, die Prüfung möglicher Abweichungen aufgrund von Stimmrechten oder Kontrollverhältnissen, die Meldung (bzw. Änderungsmeldung) und die Dokumentation.
• Noch umfangreicher als die BMF-Info sind die FAQ zu diversen Themen i.Z.m. dem WiEReG (https://www.bmf.gv.at/finanzmarkt/register-wirtschaftlicher-eigentuemer/Uebersicht/Faqs.html). Die "häufig gestellten Fragen" werden laufend aktualisiert.
• Mit 1. August 2018 kommt es insoweit zu Änderungen bei meldebefreiten Kommanditgesellschaften, als die Meldebefreiung für KGs wegfällt, sobald einer der Gesellschafter eine juristische Person ist. Es macht dabei keinen Unterschied, ob die juristische Person Komplementär oder Kommanditist ist.
• Bedingt durch die Datenschutzgrundverordnung (DSGVO) ist es auch zu Verschärfungen bei den Strafbestimmungen für das WiEReG gekommen. Bei vorsätzlich unbefugter Einsicht in das Register drohen bis zu 30.000 € Geldstrafe (ursprünglich waren maximal 10.000 € vorgesehen).
• Das Jahressteuergesetz 2018 wurde Anfang Juli 2018 vom Nationalrat beschlossen (die Zustimmung durch den Bundesrat erfolgte Mitte Juli). Durch das Gesetz kommt es ab 1. Oktober 2018 zu weiteren Maßnahmen zum Schutz von wirtschaftlichen Eigentümern. Der Antrag auf Einschränkung der Einsichtnahme ist beispielsweise dann erfolgsversprechend, wenn der wirtschaftliche Eigentümer minderjährig oder geschäftsunfähig ist. Ebenso soll eine Einschränkung der Einsichtnahme dann erfolgen, wenn andernfalls das unverhältnismäßige Risiko bestünde, dass der wirtschaftliche Eigentümer Opfer einer Straftat wie z.B. Betrug, erpresserische Entführung, Erpressung, Nötigung etc. werden könnte.

BMF-Information zur Verlustausgleichs- beschränkung bei kapitalistischen Mitunternehmern

August 2016

Im Zuge der Steuerreform 2015/16 wurde der § 23a EStG neu gefasst und (erweiterte) Verlustausgleichsbeschränkungen für kapitalistische Mitunternehmer eingeführt. Hintergrund der Regelung war, dass zugewiesene Verluste aus Mitunternehmerschaften bisher grundsätzlich unbeschränkt mit positiven anderen Einkünfte ausgeglichen werden und, soweit dies nicht möglich ist, auch vorgetragen werden konnten. Steht diesen Verlusten aber keine unbeschränkte Haftung des Mitunternehmers (gegenüber Gläubigern) gegenüber, werden sie wirtschaftlich nicht getragen. Mit Wirksamkeit ab 2016 können Verluste von kapitalistischen Mitunternehmern, wenn sie natürliche Personen sind, nur bis zur Höhe des steuerlichen Kapitalkontos mit anderen Einkünften ausgeglichen oder vorgetragen werden. Übersteigende Verluste werden auf „Wartetaste“ gelegt.

Eine BMF-Info (BMF-010203/0200-VI/6/2016 vom 7.7.2016) nimmt diesbezüglich zu Zweifelsfragen bzw. praktischen Anforderungen dieser neuen Regelung aus Sicht der Finanzverwaltung Stellung:

• Betroffener Personenkreis: Betroffen sind kapitalistische Mitunternehmer, das sind solche, deren Haftung eingeschränkt ist (wie insbesondere bei Kommanditisten oder atypisch stillen Gesellschaftern) und die keine „ausgeprägte Unternehmerinitiative“ entfalten.
• (Fehlende) Mitunternehmerinitiative: Eine aktive unternehmerische Mitarbeit schließt die Anwendung der Wartetastenregelung aus. Diese Mitarbeit muss allerdings deutlich über die bloße Wahrnehmung von Kontrollrechten hinausgehen. Die Übernahme der Geschäftsführung oder die Tätigkeit als Prokurist (Kommanditisten sind ja ex lege von der Geschäftsführung ausgeschlossen) wird in der Regel eine ausreichende Mitarbeit begründen. Eine bloß sporadische Teilnahme an strategischen Besprechungen und unternehmensinternen Sitzungen oder eine Mitwirkung an der Geschäftsführung in bloßen Ausnahmefällen oder bei außerordentlichen Geschäften reicht allerdings nicht aus. Seitens der Finanzverwaltung wird als quantitatives Kriterium eine durchschnittliche Mitarbeit von mindestens 10 Wochenstunden als erforderlich angesehen. Die arbeitsrechtliche Einstufung der Tätigkeit spielt keine Rolle, das Vorliegen einer Pflichtversicherung nach ASVG (z.B. Kommanditist bis 25%) oder GSVG aus dieser Beteiligung wird allerdings als Indiz für das Vorliegen einer ausgeprägten Mitunternehmerinitiative gelten. Wird ein Kommanditist gleichzeitig als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH einer GmbH & Co KG tätig und führt er in dieser Funktion auch die Geschäfte der KG, reicht dies als indirekte Mitunternehmerinitiative aus.
• Maßgebliches Kapitalkonto: Das Verlustausgleichspotential ist begrenzt durch das steuerliche Kapitalkonto, welches sich aus der einbezahlten Gesellschaftseinlage, allfälligem Ergänzungskapital bei nachträglichem Gesellschafterbeitritt, nicht entnommenen laufenden steuerlichen Gewinnen und weiteren Einlagen (abzüglich Entnahmen) in das Gesellschaftsvermögen zusammensetzt. Sonderbetriebsvermögen (beispielsweise Darlehensforderungen an die Mitunternehmerschaft, an die Gesellschaft vermietete Immobilien etc.) sind bei der Ermittlung des Standes des maßgeblichen Kapitalkontos hingegen nicht zu berücksichtigen.
• Ermittlung des Anfangsbestands des Kapitalkontos (Beginn 2016): Der steuerliche Stand kann vom unternehmensrechtlichen Kapitalkontostand abgeleitet werden, indem dieser um die temporären Differenzen zwischen UGB- und Steuerbilanz adaptiert wird (z.B. aufgrund unterschiedlicher Abschreibungsdauern, Unterschiede bei der Bewertung von Personalrückstellungen usw.). Darüber hinaus ist allfälliges Ergänzungskapital zu berücksichtigen.
• Fortführung des Kontos: Für jeden Mitunternehmer ist die Entwicklung des steuerlichen Kapitalkontos und der Wartetastenverluste in der Einkünftefeststellungserklärung darzustellen. Dafür ist grundsätzlich der Anfangsstand um Gewinne und Einlagen zu erhöhen sowie um Verluste und Entnahmen zu vermindern. Es bestehen jedoch keine Bedenken, wenn das steuerliche Kapitalkonto wie zuvor beschrieben durch Adaptierung des unternehmensrechtlichen Standes abgeleitet wird.
• Verrechnung (Aktivierung) von Wartetastenverlusten: Neben der Nutzung in Folge der Verrechnung mit Gewinnen kommt auch eine Nutzung durch Einlage in Frage (begründet durch die damit verbundene Erhöhung des Risiken ausgesetzten Kapitals). Liegen in einem Jahr sowohl ein Gewinnanteil als auch ein Einlagenüberhang vor, ist der Gewinnanteil vorrangig mit Wartetastenverlusten zu verrechnen. Wird eine Einlage lediglich vor dem Bilanzstichtag offenkundig deshalb geleistet, um die Ausgleichsfähigkeit von Verlusten zu erreichen, und bald darauf wieder entnommen, gilt sie nicht als dem Betriebsvermögen zugeführt (dies soll Missbrauch verhindern). Als Einlage gilt hingegen auch eine tatsächliche Haftungsinanspruchnahme des Gesellschafters.
• Änderungen der Rechtsstellung des Mitunternehmers: Bei Wechsel in die unbeschränkte Haftung (z.B. als Komplementär oder offener Gesellschafter) kommt es zur Verrechnungsfähigkeit der Wartetastenverluste zumal der Gesellschafter dann auch für Altschulden unbeschränkt haftet. Wandelt sich die Stellung bloß aufgrund einer erhöhten Mitunternehmerinitiative, löst dies nach Ansicht der Finanzverwaltung hingegen keine Verrechenbarkeit von bisherigen Wartetastenverlusten aus. Lediglich die ab diesem Zeitpunkt neu entstehenden Verluste unterliegen nicht mehr dem § 23a EStG.
• Ausscheiden des Mitunternehmers: Bei der entgeltlichen Übertragung kommt es zur Verrechnung des restlichen Wartetastenverlustes mit dem Veräußerungsgewinn, der jedenfalls in Höhe des negativen Kapitalkontos, das nicht aufgefüllt werden muss, anzusetzen ist. Wird der Anteil unentgeltlich übertragen, gehen Wartetastenverluste auf den Übernehmer über.

Auslegungen der Finanzverwaltung zu Zweifelsfragen: Einkommen- und Lohnsteuerprotokoll 2012

Januar 2013

Das BMF hat mit Schreiben vom 21. September 2012 (Ergebnisunterlage Einkommensteuer BMF-010203/0438-VI/6/2012 bzw. Ergebnisunterlage Lohnsteuer BMF-010222/0095-VI/7/2012) seine Meinung zu Zweifelsfragen dargelegt. Auf einige interessante Punkte wollen wir Sie dabei hinweisen:

• Ausgleich eines negativen Kommanditkapitalkontos in einer Familien-KG: Bei Ausscheiden eines Kommanditisten kommt es zu einer Nachversteuerung seines negativen Kapitalkontos. Die Nachversteuerung kann auch nicht dadurch vermieden werden, dass in einer Familien KG der Komplementär (meist Vater) eine Umbuchung seines Kapitals auf das Konto des Kommanditisten (meist ein Familienmitglied) veranlasst. Für steuerliche Zwecke wird die „Glattstellung“ des negativen Kontos mangels (zusätzlicher) wirtschaftlicher Belastung für den Kommanditisten nicht anerkannt.
• Kosten für Umwidmung und Aufschließung eines Grundstücks: Bei der Frage der Aufteilung und dem Zeitpunkt der Geltendmachung von Kosten für die Umwidmung und Aufschließung eines Grundstückes gelten nach Auffassung der Finanzverwaltung folgende Kriterien: Aufschließungskosten sowie die Kosten einer Umwidmung sind auf Grund und Boden zu aktivieren. Der erstmalige Kanal- und Wasseranschluss sowie sonstige Anschlüsse (Strom, Gas) sind dem Gebäude zuzuordnen. Werden die Erschließungskosten im Rahmen der Einräumung eines Baurechts ersetzt, sind die Zahlungen beim Grundstückseigentümer im Zeitpunkt des Zuflusses als steuerliche Einnahme anzusetzen.
• Energiegutschein für Bedienstete eines Versorgungsunternehmens: Erhalten die Mitarbeiter zusätzlich zu einem laufenden begünstigten Energiebezug auch einen Energiegutschein im Gesamtwert von 186 €, so ist zwar der laufende Energiebezug als Sachbezug zu versteuern, der Gutschein fällt jedoch unter die Steuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG. Werden einem Arbeitnehmer Rabatte (z.B. freie Energie-Tage bei Abbucherbonus) gewährt, die das Unternehmen unter gleichen Voraussetzungen auch Endverbrauchern einräumt, so liegt insoweit kein Sachbezug vor.
• Fahrtkosten für berufliche Fortbildung mit Firmenauto: Verwendet ein Arbeitnehmer sein Firmenauto auch zur Anreise zu Fortbildungsveranstaltungen, deren (steuerlich anerkannte) Kosten von ihm privat getragen werden, so sind die zurückgelegten Strecken bei der Berechnung des Sachbezugs als „Privatfahrten“ zu berücksichtigen. Der Dienstnehmer kann die Fahrtkosten jedoch grundsätzlich als Werbungskosten absetzen. Ein Kilometergeld für die Anreise zur Fortbildungsveranstaltung kann allerdings dann nicht angesetzt werden, wenn dem Steuerpflichtigen gar keine Kosten entstehen, weil alle Kosten des Autos ohnehin vom Arbeitgeber getragen werden. Überschreitet der Dienstnehmer nur aufgrund der Anreise zur Fortbildung die jährliche Grenze von 6.000 km, ist vom Arbeitgeber trotzdem der volle Sachbezug (maximal 600 € im Monat) zu berücksichtigen, der Arbeitnehmer kann in diesem Fall jedoch Werbungskosten im Ausmaß des halben Sachbezugs im Rahmen seiner Arbeitnehmerveranlagung ansetzen.
• Erhöhte Unterhaltspflicht aufgrund der Behinderung des Kindes: Sofern ein unterhaltspflichtiger Elternteil auch die Mehrkosten für Spezialnahrung trägt, kann nur dieser den Pauschalbetrag von 262 € monatlich für Krankendiätverpflegung geltend machen (auch wenn die erhöhte Familienbeihilfe vom anderen Elternteil bezogen wird). Tragen beide Elternteile die Kosten für die Spezialnahrung so ist eine Aufteilung des Pauschalbetrags im Verhältnis der Kostentragung vorzunehmen.

Personengesellschaften Teil 3: Die rechtliche Stellung des Kommanditisten im Steuer- und Sozialversicherungsrecht

Dezember 2012

Besonderheit der Kommanditgesellschaft ist, dass es zwei Arten von Gesellschaftern gibt: Die unbeschränkt haftenden Komplementäre und die nur bis zur Haftsumme haftenden Kommanditisten. Welche Folgen sich daraus im Steuer- und Sozialversicherungsrecht für die Kommanditisten ergeben, soll in diesem Artikel behandelt werden.

Steuerrechtlich besteht, wie bei der Offenen Gesellschaft (OG), eine Mitunternehmerschaft, d.h. die Besteuerung erfolgt beim einzelnen Komplementär bzw. Kommanditisten im Wege der Einkommensteuer als betriebliche Einkünfte. (s. auch Ausgabe Nr. 33: Personengesellschaften - Teil 1: die Offene Gesellschaft (OG)). Fremdübliche Rechtsgeschäfte zwischen einem Betrieb des Gesellschafters und der KG werden als Leistungsbeziehungen anerkannt, sofern kein enger sachlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den erbrachten Leistungen und den Tätigkeiten der KG besteht. Einkünfte daraus zählen daher nicht zum Gewinn des Gesellschafters. Vergütungen, welche die Gesellschafter (als Privatpersonen) von der Gesellschaft für ihre Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern beziehen, stellen als „Gewinnvoraus“ betriebliche Einkünfte dar. Dies gilt auch, wenn ein Dienstvertrag mit der KG vorliegt. Alle anderen Leistungsbeziehungen zwischen der Gesellschaft und den Gesellschaftern als Privatpersonen werden wie Einlagen bzw. Entnahmen behandelt. Im Gesellschaftsvertrag können Entnahmen des Kommanditisten über den Gewinnanteil hinaus vereinbart werden. Besteuerungszeitpunkt ist das Veranlagungsjahr für die Einkommensteuer des Gesellschafters, in welchem das Wirtschaftsjahr der KG endet.

Im Sozialversicherungsrecht haben die Komplementäre dieselbe Stellung wie die Gesellschafter einer Offenen Gesellschaft. Bei den Kommanditisten unterscheidet man drei Fälle, wobei sich die rechtliche Stellung sowohl aus dem Arbeits- als auch dem Gesellschaftsvertrag ergibt:

• Ein Kommanditist, der sich nur durch Leistung der Pflichteinlage an der KG beteiligt, unterliegt keiner Sozialversicherungspflicht.
• Ein Kommanditist, der Unternehmerrisiko trägt (z.B. Nachschusspflicht) oder/und Geschäftsführungsbefugnis zusteht, ist neuer Selbständiger (Begründung des Gesellschaftsverhältnisses nach dem 30.6.1998) und – sofern die Versicherungsgrenze überschritten wird – nach GSVG sozialversicherungspflichtig.
• Ein Kommanditist, der in Form einer unselbständigen Beschäftigung (Dienstvertrag, auch freier Dienstvertrag) für die KG tätig ist, ist grundsätzlich nach ASVG sozialversicherungspflichtig, es sei denn, ihm steht laut Gesellschaftsvertrag eine einflussreiche Stellung auf die Geschäftsführung zu. In diesem Fall ist das GSVG anzuwenden.

Sowohl im Bereich des ASVG (§ 410) als auch des GSVG (§ 194a) besteht die Möglichkeit der Einholung eines Feststellungsbescheides hinsichtlich der Anwendung der sozialversicherungsrechtlichen Normen.

Personengesellschaften Teil 2: die Kommanditgesellschaft (KG)

November 2012

Die Kommanditgesellschaft ist eine Personengesellschaft mit kapitalistischem Element und deshalb mit zwei Gesellschafter-Grundtypen: Dem Komplementär, der die Geschäfte führt und die Gesellschaft nach außen vertritt und dem Kommanditisten, der sich durch Leistung einer Einlage an der Gesellschaft beteiligt. Der Artikel liefert eine Übersicht über die wichtigsten unternehmens- und gesellschaftsrechtlichen Themen zu dieser Gesellschaftsform.

Die Firma, das ist der ins Firmenbuch einzutragende Name der KG, hat zwingend den Rechtsformzusatz „KG“ bzw. einen anderen auf die Rechtsform hinweisenden Zusatz zu enthalten. Sind keine natürlichen Personen Komplementäre, so muss dies aus der Firma erkennbar sein (z.B.: GmbH & Co. KG). Durch die Firmenbucheintragung entsteht die KG. Eine KG kann grundsätzlich zu jedem ideellen oder materiellen Zweck gegründet werden, auch für freiberufliche und land- und forstwirtschaftliche Tätigkeiten. Im Wesentlichen gelten die gesellschaftsrechtlichen Bestimmungen über die OG. Charakteristikum der KG ist die Teilung der Gesellschafter in Komplementäre und Kommanditisten. Die Komplementäre haften wie die Gesellschafter einer OG persönlich, solidarisch, unbeschränkt und primär, während die Haftung der Kommanditisten mit ihrer im Firmenbuch eingetragenen Haftsumme begrenzt ist. Daraus folgt, dass die KG aus mindestens zwei Gesellschaftern bestehen muss, einem Komplementär und einem Kommanditisten. Die Kommanditisten sind nach dem Gesetz von der gewöhnlichen Geschäftsführung ausgeschlossen. Der Gesellschaftsvertrag kann vorsehen, dass dies auch für außergewöhnliche Geschäfte gilt. Umgekehrt kann durch Festlegung im Gesellschaftsvertrag ein Kommanditist Geschäftsführungsbefugnis erhalten. Von der Geschäftsführung ist die organschaftliche Vertretung der Gesellschaft nach außen zu unterscheiden. Von dieser sind Kommanditisten jedenfalls ausgeschlossen; ihnen kann jedoch Prokura oder Handlungsvollmacht erteilt werden. Man unterscheidet die Haftsumme und - die gemäß Gesellschaftsvertrag - bedungene Pflichteinlage. Die Haftsumme begrenzt die Haftung des Kommanditisten gegenüber Gesellschaftsgläubigern während die Pflichteinlage jene Leistung bezeichnet, welche im Innenverhältnis laut Gesellschaftsvertrag zu leisten ist. Die Höhe der Pflichteinlage wird nicht ins Firmenbuch eingetragen. Der Kommanditist ist jedoch gegenüber den Gläubigern der Gesellschaft auf deren Verlangen zur Auskunft über die Höhe der geleisteten Einlage verpflichtet. Das Beteiligungsverhältnis der Gesellschafter untereinander bestimmt sich – sofern der Gesellschaftsvertrag nicht anderes vorsieht - nach dem Verhältnis der bedungenen Pflichteinlagen (Kapitalanteil). Der Kapitalanteil wird auf dem Kapitalkonto des Gesellschafters (Komplementäre und Kommanditisten) verbucht. Nach dem Gesetz – der Gesellschaftsvertrag kann wiederum Abweichendes vorsehen – erfolgt die Verteilung des Gewinnes zuerst an die Komplementäre nach einem ihrer Haftung angemessenen Betrag. Danach ist den Arbeitsgesellschaftern ein angemessener Betrag zuzuweisen. Der restliche Gewinn ist auf die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Beteiligung aufzuteilen. Ein Verlust ist grundsätzlich auch nach dem Verhältnis der Beteiligungen zuzuweisen. Eine an einen Kommanditisten zurückgezahlte Pflichteinlage stellt eine Einlagenrückgewähr dar und gilt gegenüber den Gesellschaftsgläubigern als nicht geleistet. Als Einlagenrückgewähr gilt jede Leistung ohne entsprechende Gegenleistung (z.B.: auch Abfindungen). Der Kommanditist hat Anspruch auf Auszahlung seines Gewinnanteils (= Entnahmerecht), es sei denn die Auszahlung stellt einen offenbaren Schaden für die Gesellschaft dar, oder der Kommanditist hat die bedungene Pflichteinlage nicht geleistet, oder die Gesellschafter beschließen anderes. Eine Entnahme darf nicht stattfinden, wenn die Pflichteinlage durch dem Kommanditisten zugewiesene Verluste oder die Auszahlung des Gewinnes unter den auf sie geleisteten Betrag gemindert würde. Ein bezogener Gewinn muss nicht wegen späterer Verluste an die Gesellschaft zurückgezahlt werden. Ein im guten Glauben bezogener Gewinn muss ebenfalls nicht rückerstattet werden. Der in eine bestehende KG eintretende Kommanditist haftet für Altschulden, das sind die vor seinem Eintritt begründeten Verbindlichkeiten, bis zur Höhe seiner Haftsumme. Der Kommanditist haftet auch nach seinem Ausscheiden aus der Gesellschaft („Nachhaftung“), und zwar für die bis zu seinem Ausscheiden begründeten Verbindlichkeiten, die innerhalb einer Frist von fünf Jahren nach seinem Ausscheiden fällig werden. Es gilt die Verjährungsfrist der Verbindlichkeit; der Kommanditist kann jedoch längstens innerhalb einer Frist von drei Jahren daraus in Anspruch genommen werden.

GmbH & Co KG: Pkw-Privatnutzung als Sachbezug oder Privatentnahme?

April 2012

In der Praxis ist häufig der Fall anzutreffen, dass der Geschäftsführer einer GmbH & Co KG sowohl beschränkt haftender Kommanditist der KG ist als auch Gesellschafter der Komplementär-GmbH. In so einem Fall, der vor den VwGH ging (GZ 2008/15/0227 vom 22.12.2011), hatten zwei zu jeweils 25% beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer der Komplementär-GmbH den Firmen-Pkw für Privatfahrten genutzt. Die Pkws befanden sich im Betriebsvermögen der KG und durften laut Vereinbarung zwischen der KG und den Geschäftsführern von diesen auch für private Zwecke genutzt werden. In diesem Zusammenhang stellte sich die Frage, ob der Vorteil der Privatnutzung des Pkw der Sphäre der KG zuzurechnen ist und somit als Privatentnahme zu werten ist oder der Sphäre der GmbH zukommt und somit als lohnsteuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen gewesen wäre. Im vorliegenden Fall gab es keinen eigenen Dienstvertrag zwischen den Geschäftsführern und der Komplementär-GmbH. Der Betriebsprüfer ging jedoch von einem mündlichen oder konkludent geschlossenen Dienstvertrag in der GmbH aus und wertete die Privatnutzung als Sachbezug und schrieb der Komplementär-GmbH demnach Lohnsteuer, DB und DZ vor.

Der VwGH hat nun entschieden, dass nur bei Vorliegen eindeutiger Vereinbarungen, nämlich dass der GmbH-Geschäftsführer die private Pkw-Nutzung als weitere Entlohnung erhält und die KG der Komplementär-GmbH den Pkw für Zwecke ihres Geschäftsführers zur Verfügung stellt, von einem Sachbezug ausgegangen werden kann. Den vorliegenden Vereinbarungen ließ sich jedoch eine weitere Geschäftsführerentlohnung nicht eindeutig entnehmen, da entsprechende Unterlagen, Aktennotizen, Gesprächsprotokolle etc. nicht vorlagen. Mangels einer solchen Vereinbarung ist jedoch im Zweifel eine Nutzungsentnahme aus der KG in der Funktion als Kommanditist anzunehmen. Bei der Bemessung der Privatentnahme Pkw-Nutzung ist zu berücksichtigen, dass auch Fahrten der Gesellschafter zwischen Wohnung und ihrer Arbeitsstätte als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH aus Sicht der KG Privatfahrten darstellen.

Achtung vor Sozialversicherung und pensionsschädlichen Einkünften bei Kommanditbeteiligungen!

April 2009

Eine reine Kapitalbeteiligung von Kommanditisten führt grundsätzlich zu keiner Sozialversicherungspflicht nach dem GSVG. Eine solche tritt jedoch bei Überschreiten der Versicherungsgrenze von jährlich 4.292,88 € dann ein, wenn zusätzlich zur Kapitalbeteiligung eine Erwerbstätigkeit in der Gesellschaft ausgeübt wird. Von einer Erwerbstätigkeit ist dann auszugehen, wenn ein über die Hafteinlage hinausgehendes unternehmerisches Risiko eingegangen wird und/oder eine Geschäftsführungsposition (oder sonstige Mitarbeit) in der Gesellschaft eingenommen wird. Eine weitere Verschärfung hat die Entscheidung des VwGH (vom 11.9.2008, GZ 2006/08/0041) gebracht, der eine Erwerbstätigkeit bereits dann unterstellt, wenn der Kommanditist auch Mehrheitsgesellschafter der Komplementär-GmbH ist. In diesem Fall kommt ihm – unabhängig von einer operativen persönlichen Tätigkeit in der Gesellschaft – eine entscheidende Einflussmöglichkeit auf die Geschäftsführung der Gesellschaft zu. Die tatsächliche Ausübung dieser Einflussmöglichkeit ist nach Auffassung des VwGH nicht erforderlich. Erzielt ein solcher Kommanditist daher Einkünfte aus der Kommanditbeteiligung über die Versicherungsgrenze hinaus, dann führt dies zur Beitragspflicht als „neuer Selbständiger“ nach dem GSVG und kann auch schädliche Konsequenzen in Hinblick auf eine allfällige Frühpension haben.

Verbesserung des Rechtsschutzes durch Bescheidabänderung auf Grund eines rückwirkenden Ereignisses

April 2007

Die Qualität eines Gesetzes ist i.d.R. an seinem Umfang messbar. Je kürzer und klarer umso besser. § 295a BAO besteht aus einem Satz und lautet:
Ein Bescheid kann auf Antrag der Partei (§ 78) oder von Amts wegen insoweit abgeändert werden, als ein Ereignis eintritt, das abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit auf den Bescheid oder Umfang eines Abgabenanspruches hat.
Umso umfangreicher fällt die Richtlinie des BMF vom 29. November 2006 hinsichtlich der Präzisierung "rückwirkender Ereignisse" aus. Als solche sind sachverhaltsändernde Geschehnisse hinsichtlich Tatsachen, Willenserklärungen von Parteien oder Amtshandlungen zu verstehen, die das materielle Abgabenrecht betreffen.
Nicht darunter fallen formelle Änderungen wie rückwirkende Änderungen von Abgabenvorschriften, von Rechtsprechung oder Erlässen, was auch dem Rechtsschutz von Abgabenpflichtigen dienen kann. Ferner ist diese Bestimmung dann nicht anwendbar, wenn es ausdrücklich in einer Abgabenvorschrift angeordnet ist.

:: Ob ein rückwirkendes Ereignis nach Eintritt der formellen Rechtskraft des Bescheides auch tatsächlich rückwirkt, ist also eine Frage des Inhalts bzw. der Auslegung materieller Abgabenvorschriften.
In der zit. RL des BMF erfolgt eine umfangreiche Aufzählung von einschlägigen Beispielen, von welchen in der Folge einige erwähnt seien:

• Entrichtete ausländische Abgaben in den Folgejahren sind für das Jahr auf die inländische Steuer anzurechnen, für das sie entrichtet worden sind. Eine nachträgliche Besteuerung oder Beseitigung einer Besteuerung lt. DBA ist ein rückwirkendes Ereignis.
  
• Einkommensteuer
  • Nachträgliche Einnahmen / Ausgaben oder Wegfall derselben wie z.B.: Nachzahlung von Pensionen; Ersatz von Ausgaben, die als a.g. Belastung geltend gemacht wurden; Ersatz von Werbungskosten durch den Arbeitgeber; nachträgliche Werbungskosten oder Erlösminderungen bei Spekulations- oder Veräußerungsgeschäften.
  • Anrechnung von entrichteten Erbschafts- oder Schenkungssteuern auf die Einkommensteuer bei Veräußerung von Wirtschaftsgütern, Beteiligungen bzw. Veräußerungsgewinnen.
  • Anfechtung von Rechtsgeschäften wegen Irrtums, List oder Furcht.
  • Rückwirkende Gewährung von Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag sowie Familienbeihilfe.
    
• Weitere Beispiele sind angeführt für: KStG, UmgrStG, GrEStG, ErbStG, GebG, KVStG, VersStG und NeuFöG.

:: Antrag

Dieser ist schriftlich einzubringen. Legitimiert ist auch der Kommanditist bei Bescheiden über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften. Der Antrag ist sinnvollerweise gem. § 205 Abs. 6 BAO auf die vorgeschriebenen Anspruchszinsen zu erweitern, um deren Herabsetzung oder Nichtfestsetzung zu erwirken, wobei auch hier die € 50,- Grenze zu beachten ist. Obwohl diese Bestimmung mit 31. Dezember 2004 in Kraft getreten ist, ist sie auch anwendbar für vor ihrem Inkrafttreten entstandene Abgabenansprüche, eingetretene rückwirkende Ereignisse und erfolgte Festsetzungen von Anspruchszinsen.

:: Ermessen

Die Abänderung liegt im Ermessen der Behörde unabhängig davon, ob der Antrag von der Partei stammt oder von Amts wegen erfolgt und ob zugunsten oder zum Nachteil der Partei. Der Ermessensspielraum ist allerdings vom Grundsatz über Treu und Glauben, sowie den Richtlinien für die Abgabeneinhebung bestimmt.

:: Anfechtbarkeit der Abänderung

Der Abänderungsbescheid ist mit Berufung nur dem Grunde nach, sowie hinsichtlich der Abänderung anfechtbar.

:: Verjährung

Abänderungen sind nur bis zum Ablauf der Verjährungsfrist zulässig. Die Verjährung beginnt mit Ablauf des Jahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist. Sie sind auch noch nach Verjährungseintritt sachlich zu erledigen, wenn der Antrag vor Eintritt der Verjährung eingebracht wurde. Nach Ablauf der absoluten Verjährungsfrist von 10 Jahren nach Entstehung des Abgabenanspruches, ist eine Abänderung aber nicht mehr zulässig.

:: Zeitliche Anwendung

§ 295a BAO ist am 20. Dezember 2003 in Kraft getreten und ist auch dann anwendbar, wenn der betroffene Bescheid vor Inkrafttreten erlassen wurde bzw. das rückwirkende Ereignis vor Inkrafttreten eingetreten ist.

Kurz-Info: Haftung der Kommanditisten für Kommunalsteuer

Februar 2004

Die handelsrechtliche Haftungsbeschränkung des Kommanditisten, der seine Hafteinlage zur Gänze geleistet hat, wird im Bereich der Kommunalsteuer gemäß § 6 durchbrochen. Aufgrund dieser Bestimmung haften Unternehmer und Mitunternehmer im Sinne des Einkommensteuerrechtes als Gesamtschuldner. Kommanditisten gelten im einkommensteuerrechtlichen Sinn als Mitunternehmer.

Sozialversicherung von Kommanditisten

Juni 2003

Für Kommanditisten (KG und KEG) richtet sich die Sozialversicherungspflicht einerseits nach der Zuordnung zu den Einkunftsarten laut Einkommensteuergesetz, andererseits nach der Art ihrer Tätigkeit.

Einkommensteuerrechtliche Grundlagen

Lediglich in § 23 Z. 2 EStG (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) wird beispielhaft die Kommanditgesellschaft als eine der Gestaltungsformen der Mitunternehmerschaften ausdrücklich erwähnt. Bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft und selbständiger Arbeit wird nur auf Einkünfte aus Mitunternehmerschaften hingewiesen.

Eine nähere Definition der Mitunternehmerschaft ist dem Abschnitt 19 EStR zu entnehmen, wo unter Rz 5812 auch die eingetragene Erwerbsgesellschaft erwähnt wird, welche mit Wirkung ab 1. Jänner 1991 mit BGBL257/190 gesetzlich verankert worden ist. Die Erwerbsgesellschaft kann für jene Zwecke gegründet werden, für welche weder eine OHG noch KG gegründet werden kann und zwar in den Rechtsformen OEG oder KEG. Für Freiberufler ist auch die Bezeichnung Partnerschaft oder Kommandit-Partnerschaft vorgesehen. Während der Wortlaut des Einkommensteuergesetzes betreffend die Einkünfte aus Mitunternehmerschaften in § 21 Abs. 2 Z 2 (Land- und Forstwirtschaft) und § 23 Z 2 (Gewerbebetrieb) nahezu ident ist, weicht jener im § 22 Z 3 (Selbständige Arbeit) wesentlich ab.

Voraussetzung für die Zuordnung zu den Einkünften eines Gesellschafters bei Einkünften aus selbständiger Arbeit ist laut Gesetz, dass

- die Tätigkeit der Gesellschaft ausschließlich als selbständige Arbeit anzusehen ist und

- jeder einzelne Gesellschafter im Rahmen der Gesellschaft selbständig im Sinne der Ziffer 1 oder 2 (freiberufliche oder sonstige selbständige Arbeit) tätig wird. Dies ist aber nicht erforderlich, wenn berufsrechtliche Vorschriften Gesellschaften mit Berufsfremden ausdrücklich zulassen (Rz 5842 EStR). Derartige Regelungen befinden sich z.B. im Wirtschaftstreuhandberufsgesetz und in der Rechtsanwaltsordnung.

- Sind Berufsfremde nicht zugelassen, liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor. In diesem Fall kommt es bei Überschreiten der Grenzen gemäß § 125 BAO zur Buchführungs-bzw. Bilanzierungspflicht statt der Einnahmen-Ausgabenrechnung.

Sozialversicherungsrechtliche Qualifikation

Je nach Art der Aktivität des Kommanditisten ist - bei Einkünften aus Selbständiger Arbeit bzw. Gewerbebetrieb (Land- und Forstwirtschaft fällt nicht darunter) - zu unterscheiden:

:: Kapitalistische Beteiligung
Entspricht die Beteiligung dem Regelstatut der §§ 161 ff HGB (Haftung bloß auf Hafteinlage, keine Geschäftsführung, kein Widerspruchsrecht) besteht keine Pflichtversicherung.

:: Erwerbstätigkeit

- Gewinnbeteiligung als aktiv tätiger Gesellschafter
Der Kommanditist trägt Unternehmerrisiko und ist nicht weisungsgebunden. Für die Sozialversicherung sind zwei Perioden zu unterscheiden:

1. Periode bis 31. Dezember 1999: keine Pflichtversicherung
2. Periode ab 1. Jänner 2000: es ist zu unterscheiden zwischen

Begünstigter Kommanditist, wenn er bereits vor dem 1. Juli 1998 Kommanditist war. Keine Versicherungspflicht. Neuer Kommanditist, wenn er erst nach dem 30. Juni 1998 Kommanditist wurde. Pflichtversicherung gemäß § 2 Abs. 1 Z 4 GSVG als Neuer Selbstständiger (Hinweis auf Altersklausel).

- Nicht selbstständige Arbeit
Steht der Kommanditist neben seiner kapitalistischen Beteiligung zur Kommanditgesellschaft in einem Dienstverhältnis, ist zu unterscheiden:

Echtes Dienstverhältnis: Pflichtversicherung gemäß § 4 Abs. 2 ASVG
Freies Dienstverhältnis: Pflichtversicherung gemäß § 4 Abs. 4 ASVG

Einkommenssteuerlich handelt es sich in beiden Fällen um einen Gewinnanteil aus der Gesellschaft. Für das echte Dienstverhältnis im sozialversicherungsrechtlichen Sinn ist daher keine Lohnsteuerpflicht gegeben.

Vorsicht ist geboten bei Dienstverträgen der Kommanditisten mit der Komplementär GesmbH bei GesmbH & Co KG. Wenn die Kommanditisten nämlich nicht Geschäftsführer der Komplementär GesmbH sind, sieht die Rechtsprechung i. d. R. keinen wirtschaftlichen Grund dafür, dass sie ihre Tätigkeit nicht unmittelbar der KG gegenüber erbringen. Die steuerlichen und sozialversicherungsrechtlichen Auswirkungen sind unterschiedlich.

Altersklausel gemäß § 273 Abs. 8 i.V.m. § 276 Abs. 5 GSVG

Diese gilt für ab 1. Jänner 2000 gemäß § 2 Abs. 1 Z 4 GSVG als Neue selbstständige pflichtversicherte Neue Kommanditisten. Haben diese am 1. Jänner 2000 das 57. (Männer) bzw. 55. (Frauen) Lebensjahr vollendet, sind sie von der Pensionspflichtversicherung befreit, sofern sie nicht einer bestimmten Berufsgruppe zuzurechnen sind (z.B. Wirtschaftstreuhänder, Dentisten, Journalisten, bildende Künstler, Tierärzte, Hebammen, Musiker etc.). Beteiligen sich diese Personen als mittätige Kommanditisten, bleiben sie weiterhin pensionspflichtversichert. Abschließend sei bezüglich der geänderten Auslegung der Altersklausel ab 2003 auf den nachfolgenden Artikel verwiesen.

Schlussbemerkung

Für Kommanditisten steht nahezu das gesamte Spektrum sozialversicherungsrechtlicher Möglichkeiten zur Verfügung. Dies eröffnet einerseits das Ausnützen eines weitgehenden Gestaltungsspielraumes, bringt andererseits aber die Gefahr unangenehmer Überraschung bei einer Fehlbeurteilung. Die genaue Art der Kommanditbeteiligung sollte daher vorher mit der Sozialversicherungsanstalt geklärt werden.